【知识点】函证决策
注册会计师应当确定是否有必要实施函证以获取认定层次的充分、适当的审计证据。在作出决策时，注册会计师应当考虑以下三个因素：
(一)评估的认定层次重大错报风险
评估的认定层次重大错报风险水平越高，注册会计师对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。函证程序的运用对于提供充分、适当的审计证据可能是有效的。
(二)函证程序针对的认定
函证可以为某些认定提供审计证据，但是对不同的认定，函证的证明力是不同的。对特定认定函证的相关性受注册会计师选择函证信息的影响。
(三)实施除函证以外的其他审计程序
针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。注册会计师应当考虑被审计单位的经营环境、内部控制的有效性、账户或交易的性质、被询证者处理询证函的习惯做法及回函的可能性等，以确定函证的内容、范围、时间和方式。
此外，注册会计师还可以考虑的因素：
第一，被询证者对函证事项的了解;
第二，预期被询证者回复询证函的能力或意愿;
第三，预期被询证者的客观性。
试题练习：【多选题】关于函证的时间的说法中，正确的有（ ）。
A. 注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在之前的适当时间内实施函证
B. 如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日之前实施函证
C. 注册会计师函证的内容一定是期末的账户余额
D. 注册会计师需要对函证项目自截止日至资产负债表日发生的变动实施实质性程序
【正确答案】 BD
【答案解析】 本题考查的是函证决策。A选项，注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在之后的适当时间内实施函证。C选项，根据评估的重大错报风险，注册会计师可能会决定对非期末的某一日的账户余额函证。
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