注册会计师《审计》必考60题

第一章 审计概述

【考点一】审计的目的：改善

财务报表的质量，增强预期使用者对财务报表的信赖程度，即以合理保证的方式提高财务报表的可信度，而不涉及

为如何利用信息提供建议。

【例题1】下列有关财务报表审计的说法中，错误的是（ ）。

A. 财务报表审计的目的是改善财务报表的质量

B. 财务报表审计的基础是独立性和专业性

C. 财务报表审计可以有效满足财务报表预期使用者的需求

D. 财务报表审计提供的合理保证意味着注册会计师可以通过获取充分、适当的审计证据消除审计风险

【答案】D

【解析】

选项A说法正确但不符合题意，审计的目的是改善财务报表的质量，增强除管理层之外的预期使用者对财务报表的信

赖程度，即以合理保证的方式提高财务报表的可信度，而不涉及为如何利用信息提供建议；

选项B说法正确但不符合题意，审计通常由具备专业胜任能力和独立性的注册会计师来执行，注册会计师应当独立于

被审计单位和预期使用者；

选项C说法正确但不符合题意，审计的用户是财务报表的预期使用者，即审计可以用来有效满足财务报表预期使用者

的需求；

选项D说法错误但符合题意，注册会计师不可能将审计风险降至零，因此不能对财务报表不存在由于舞弊或错误导致

的重大错报获取绝对保证。综上，本题应选D。

【考点二】审计存在固有限制，注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性而非结论性

的，因此，审计只能提供合理保证，不能提供绝对保证。

【考点三】合理保证VS有限保证

注册会计师《审计》必考60题

第一章 审计概述

【考点一】审计的目的：改善

财务报表的质量，增强预期使用者对财务报表的信赖程度，即以合理保证的方式提高财务报表的可信度，而不涉及

为如何利用信息提供建议。

【例题1】下列有关财务报表审计的说法中，错误的是（ ）。

A. 财务报表审计的目的是改善财务报表的质量

B. 财务报表审计的基础是独立性和专业性

C. 财务报表审计可以有效满足财务报表预期使用者的需求

D. 财务报表审计提供的合理保证意味着注册会计师可以通过获取充分、适当的审计证据消除审计风险

【答案】D

【解析】

选项A说法正确但不符合题意，审计的目的是改善财务报表的质量，增强除管理层之外的预期使用者对财务报表的信

赖程度，即以合理保证的方式提高财务报表的可信度，而不涉及为如何利用信息提供建议；

选项B说法正确但不符合题意，审计通常由具备专业胜任能力和独立性的注册会计师来执行，注册会计师应当独立于

被审计单位和预期使用者；

选项C说法正确但不符合题意，审计的用户是财务报表的预期使用者，即审计可以用来有效满足财务报表预期使用者

的需求；

选项D说法错误但符合题意，注册会计师不可能将审计风险降至零，因此不能对财务报表不存在由于舞弊或错误导致

的重大错报获取绝对保证。综上，本题应选D。

【考点二】审计存在固有限制，注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性而非结论性

的，因此，审计只能提供合理保证，不能提供绝对保证。

【考点三】合理保证VS有限保证

合理保证(财务报表审计) 有限保证(财务报表审阅）

目标

在可接受的低审计风险下，以积极方式对财务报

表整体发表审计意见，提供高水平的保证（审计

风险降至可接受的低水平）

在可接受的审阅风险下，以消极方式对财务报表

整体发表审阅意见，提供低于高水平的保证。该

保证水平低于审计业务的保证水平（≠低水平）

证据收集程

序

检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执

行、分析程序等

主要采用询问、分析程序

所需证据数

量 较多 较少

检查风险 较低 较高

财务报表的

可信性 较高 较低

提出结论的

方式 以积极方式提出结论。例如:“我们认为.....”

以消极方式提出结论。例如:“根据我们的审阅，

我们没有注意.....”

【例题2】下列有关鉴证业务保证程度的说法中，正确的有（ ）。

A. 审计提供合理保证，审阅和其他鉴证业务提供有限保证

B. 合理保证是高水平的保证、有限保证是中等水平的保证

C. 合理保证以积极方式得出结论，有限保证以消极方式得出结论

D. 合理保证所需证据数量较多，有限保证所需证据数量较少

【答案】C,D

【解析】依据《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号一一历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》第四条

的规定，其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证；合理保证是高水平的保证，有限保证提供的是有意义

水平的保证；选项C、D正确，合理保证需要获取较多的审计证据并以积极方式提出结论，有限保证证据收集程序受

到有意识的限制，所需证据数量较少并以消极方式提出结论。综上，本题应选CD。

【考点四】审计证据既包括支持和佐证管理层认定的信息，也包括与这些认定相矛盾的信息。在某些情况下，信息

的缺乏（如管理层拒绝提供注册会计师要求的声明）本身也构成审计证据，可以被注册会计师利用。

【考点五】审计的总体目标和具体目标

（1）总体目标

①对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是

否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；（发表意见)

②按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。(出具报告）

（2）具体目标

与具体的认定相结合，认定不同，具体的目标也不同（详见考点六）。

【考点六】认定

合理保证(财务报表审计) 有限保证(财务报表审阅）

目标

在可接受的低审计风险下，以积极方式对财务报

表整体发表审计意见，提供高水平的保证（审计

风险降至可接受的低水平）

在可接受的审阅风险下，以消极方式对财务报表

整体发表审阅意见，提供低于高水平的保证。该

保证水平低于审计业务的保证水平（≠低水平）

证据收集程

序

检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执

行、分析程序等

主要采用询问、分析程序

所需证据数

量 较多 较少

检查风险 较低 较高

财务报表的

可信性 较高 较低

提出结论的

方式 以积极方式提出结论。例如:“我们认为.....”

以消极方式提出结论。例如:“根据我们的审阅，

我们没有注意.....”

【例题2】下列有关鉴证业务保证程度的说法中，正确的有（ ）。

A. 审计提供合理保证，审阅和其他鉴证业务提供有限保证

B. 合理保证是高水平的保证、有限保证是中等水平的保证

C. 合理保证以积极方式得出结论，有限保证以消极方式得出结论

D. 合理保证所需证据数量较多，有限保证所需证据数量较少

【答案】C,D

【解析】依据《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号一一历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》第四条

的规定，其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证；合理保证是高水平的保证，有限保证提供的是有意义

水平的保证；选项C、D正确，合理保证需要获取较多的审计证据并以积极方式提出结论，有限保证证据收集程序受

到有意识的限制，所需证据数量较少并以消极方式提出结论。综上，本题应选CD。

【考点四】审计证据既包括支持和佐证管理层认定的信息，也包括与这些认定相矛盾的信息。在某些情况下，信息

的缺乏（如管理层拒绝提供注册会计师要求的声明）本身也构成审计证据，可以被注册会计师利用。

【考点五】审计的总体目标和具体目标

（1）总体目标

①对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是

否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；（发表意见)

②按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。(出具报告）

（2）具体目标

与具体的认定相结合，认定不同，具体的目标也不同（详见考点六）。

【考点六】认定

注意：（认定在于理解和应用，如果只是背诵，意义并不大）

（一）与所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定和具体审计目标（发生额，主要是利润表上的项目）

名

称 认定的含义 具体审计目标的含义

发

生

记录的交易和事项已发生，且与被审计单位有关（高

估） 确认已记录的交易是真实的

完

整

性

所有应当记录的交易和事项均已记录，所有应当包括

在财务报表中的相关披露均已包括（低估）

确认已发生的交易确实已经记录，所有应当包括在财

务报表中的相关披露均已包括

准

确

性

与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录，相

关披露已得到恰当计量和描述

确认已记录的交易是按正确金额反映的，相关披露已

得到恰当计量和描述

截

止 交易和事项已记录于正确的会计期间 确认接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间

分

类 交易和事项已记录于恰当的账户 确认被审计单位记录的交易经过适当分类

列

报

交易和事项已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关

披露在适用的财务报告编制基础下是相关的，可理解

的。

确认被审计单位的交易和事项已被恰当地汇总或分解

且表述清楚，相关披露在适用的财务报告编制基础下

是相关的，可理解的。

（二）与期末账户余额及相关披露的认定和具体审计目标（期末余额，主要与资产负债表上的项目有关）

注意：（认定在于理解和应用，如果只是背诵，意义并不大）

（一）与所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定和具体审计目标（发生额，主要是利润表上的项目）

名

称 认定的含义 具体审计目标的含义

发

生

记录的交易和事项已发生，且与被审计单位有关（高

估） 确认已记录的交易是真实的

完

整

性

所有应当记录的交易和事项均已记录，所有应当包括

在财务报表中的相关披露均已包括（低估）

确认已发生的交易确实已经记录，所有应当包括在财

务报表中的相关披露均已包括

准

确

性

与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录，相

关披露已得到恰当计量和描述

确认已记录的交易是按正确金额反映的，相关披露已

得到恰当计量和描述

截

止 交易和事项已记录于正确的会计期间 确认接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间

分

类 交易和事项已记录于恰当的账户 确认被审计单位记录的交易经过适当分类

列

报

交易和事项已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关

披露在适用的财务报告编制基础下是相关的，可理解

的。

确认被审计单位的交易和事项已被恰当地汇总或分解

且表述清楚，相关披露在适用的财务报告编制基础下

是相关的，可理解的。

（二）与期末账户余额及相关披露的认定和具体审计目标（期末余额，主要与资产负债表上的项目有关）

名称 认定的含义 具体审计目标的含义

存在 记录的资产、负债和所有者权益是存在的（高估） 确认记录的金额确实存

在

权利和义务

记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行

的偿还义

务

确认资产归属于被审计

单位，负债属于被审计

单位的义务

完整性 所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录，所有应包括在财务报

表中的相关披露均已包括。 （低估）

确认已存在的金额均已

记录，所有应包括在财

务报表中的相关披露均

已包括。

准确性、计

价和分摊

资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计

价或分摊调整已恰当记录，相关披露已得到恰当计量和描述

确认资产、负债和所有

者权益以恰当的金额包

括在财务报表中，与之

相关的计价或分摊调整

已恰当记录，相关披露

已得到恰当计量和描述

分类 资产、负债和所有者权益已记录于恰当的账户

确认资产、负债和所有

者权益已记录于恰当的

账户

列报 资产、负债和所有者权益已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关披露在

适用的财务报告编制基础下是相关的，可理解的。

确认被审计单位资产、

负债和所有者权益已被

恰当地汇总或分解且表

述清楚，相关披露在适

用的财务报告编制基础

下是相关的，可理解

的。

【考点七】虽然注册会计师需要在审计成本与信息的可靠性之间进行权衡，但是，审计中的困难、时间或成本等事

项本身，不能作为省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的理由。（成本需要考虑，但这不是牺

牲可靠性的借口）

【考点八】职业怀疑要求客观评价管理层和治理层【总之就是不能信以前，不能信现在，全程保持合理怀疑，只相

信证据】

名称 认定的含义 具体审计目标的含义

存在 记录的资产、负债和所有者权益是存在的（高估） 确认记录的金额确实存

在

权利和义务

记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行

的偿还义

务

确认资产归属于被审计

单位，负债属于被审计

单位的义务

完整性 所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录，所有应包括在财务报

表中的相关披露均已包括。 （低估）

确认已存在的金额均已

记录，所有应包括在财

务报表中的相关披露均

已包括。

准确性、计

价和分摊

资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计

价或分摊调整已恰当记录，相关披露已得到恰当计量和描述

确认资产、负债和所有

者权益以恰当的金额包

括在财务报表中，与之

相关的计价或分摊调整

已恰当记录，相关披露

已得到恰当计量和描述

分类 资产、负债和所有者权益已记录于恰当的账户

确认资产、负债和所有

者权益已记录于恰当的

账户

列报 资产、负债和所有者权益已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关披露在

适用的财务报告编制基础下是相关的，可理解的。

确认被审计单位资产、

负债和所有者权益已被

恰当地汇总或分解且表

述清楚，相关披露在适

用的财务报告编制基础

下是相关的，可理解

的。

【考点七】虽然注册会计师需要在审计成本与信息的可靠性之间进行权衡，但是，审计中的困难、时间或成本等事

项本身，不能作为省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的理由。（成本需要考虑，但这不是牺

牲可靠性的借口）

【考点八】职业怀疑要求客观评价管理层和治理层【总之就是不能信以前，不能信现在，全程保持合理怀疑，只相

信证据】

①由于管理层和治理层为实现预期利润或趋势结果而承受内部或外部压力，即使以前正直、诚信的管理层和治理

层也可能发生变化。

②注册会计师不应依赖以往对管理层和治理层诚信形成的判断。

③即使注册会计师认为管理层和治理层是正直、诚实的，也不能降低保持职业怀疑的要求，不允许在获取合理保

证的过程中满足于说服力不足的审计证据。

【例题3】下列有关注册会计师保持职业怀疑的说法中，错误的是( )。

A. 职业怀疑要求注册会计师在评价管理层和治理层时，不应依赖以往对管理层和治理层诚信形成的判断

B. 保持职业怀疑有助于注册会计师恰当运用职业判断

C. 职业怀疑要求注册会计师质疑相互矛盾的证据的可靠性

D. 保持职业怀疑可以增强注册会计师在审计中保持独立性的能力

【答案】D

【解析】选项D错误，保持独立性可以增强注册会计师在审计中保持客观公正、职业怀疑的能力。

【考点九】会计师事务所的业绩评价、薪酬和晋升机制会促进或削弱（而不一定是削弱）审计实务中对职业怀疑的

保持程度，这取决于这些机制如何设计和执行（比如：绩效和审计项目的数量挂钩可能会削弱；若与审计项目的质

量挂钩则可能会促进）。

【考点十】审计风险=重大错报风险（认定层次）×检查风险【反向关系】

【例题4】下列对于检查风险的表述中，错误的是( ) 。

A. 检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性

B. 检查风险不可能被降低为零

C. 抽样风险不会导致检查风险

D. 在审计风险既定程度下，重大错报风险越高，可接受的检查风险越低

【答案】C

【解析】

选项 A ，检查风险是指如果存在某一错报，该错报单独或连同其他错报可能是重大的，注册会计师为将审计风险降

至可接受的低水平而实施程序后没有发现这种错报的风险。检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效

性。

选项B，由于注册会计师通常并不对所有的交易、账户余额和披露进行检查，以及其他原因，检查风险不可能降低为

零。

选项D，当审计风险既定时，如果注册会计师将重大错报风险评估为低水平，或者更为依赖针对同一审计目标或财务

报表认定的其他实质性程序，就可以在计划的细节测试中接受较高的误受风险，从而降低所需的样本规模。相反，

如果注册会计师将重大错报风险水平评估为高水平，而且不执行针对同一审计目标或财务报表认定的其他实质性程

序，可接受的误受风险将降低，所需的样本规模随之增加。

选项C，抽样风险和非抽样风险都会导致存在检查风险。

【考点十一】审计固有限制的来源

①由于管理层和治理层为实现预期利润或趋势结果而承受内部或外部压力，即使以前正直、诚信的管理层和治理

层也可能发生变化。

②注册会计师不应依赖以往对管理层和治理层诚信形成的判断。

③即使注册会计师认为管理层和治理层是正直、诚实的，也不能降低保持职业怀疑的要求，不允许在获取合理保

证的过程中满足于说服力不足的审计证据。

【例题3】下列有关注册会计师保持职业怀疑的说法中，错误的是( )。

A. 职业怀疑要求注册会计师在评价管理层和治理层时，不应依赖以往对管理层和治理层诚信形成的判断

B. 保持职业怀疑有助于注册会计师恰当运用职业判断

C. 职业怀疑要求注册会计师质疑相互矛盾的证据的可靠性

D. 保持职业怀疑可以增强注册会计师在审计中保持独立性的能力

【答案】D

【解析】选项D错误，保持独立性可以增强注册会计师在审计中保持客观公正、职业怀疑的能力。

【考点九】会计师事务所的业绩评价、薪酬和晋升机制会促进或削弱（而不一定是削弱）审计实务中对职业怀疑的

保持程度，这取决于这些机制如何设计和执行（比如：绩效和审计项目的数量挂钩可能会削弱；若与审计项目的质

量挂钩则可能会促进）。

【考点十】审计风险=重大错报风险（认定层次）×检查风险【反向关系】

【例题4】下列对于检查风险的表述中，错误的是( ) 。

A. 检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性

B. 检查风险不可能被降低为零

C. 抽样风险不会导致检查风险

D. 在审计风险既定程度下，重大错报风险越高，可接受的检查风险越低

【答案】C

【解析】

选项 A ，检查风险是指如果存在某一错报，该错报单独或连同其他错报可能是重大的，注册会计师为将审计风险降

至可接受的低水平而实施程序后没有发现这种错报的风险。检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效

性。

选项B，由于注册会计师通常并不对所有的交易、账户余额和披露进行检查，以及其他原因，检查风险不可能降低为

零。

选项D，当审计风险既定时，如果注册会计师将重大错报风险评估为低水平，或者更为依赖针对同一审计目标或财务

报表认定的其他实质性程序，就可以在计划的细节测试中接受较高的误受风险，从而降低所需的样本规模。相反，

如果注册会计师将重大错报风险水平评估为高水平，而且不执行针对同一审计目标或财务报表认定的其他实质性程

序，可接受的误受风险将降低，所需的样本规模随之增加。

选项C，抽样风险和非抽样风险都会导致存在检查风险。

【考点十一】审计固有限制的来源

①财务报告的性质：某些财务报表项目的金额本身就存在一定的变动幅度，这种变动幅度不能通过实施追加的审

计程序来消除（比如预计负债）。

②审计程序的性质：CPA获取审计证据的能力受到实务和法律上的限制（比如管理层不提供全部信息、蓄意谋划的

舞弊、审计不是对涉嫌违法行为的官方调查）。

③在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要（不可能一直审，也不可能一年只审一家）。

第二章 审计计划

【考点一】初步业务活动的目的

①具备执行业务所需要的独立性和能力（对注册会计师的要求）；

②不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持该项业务意愿的情况（对客户的要求）；

③与被审计单位不存在对业务约定条款的误解（双方）。

【例题5】下列各项中属于注册会计师应当开展的初步业务活动的有( )。

A. 评价注册会计师是否具备执行业务所需要的专业胜任能力

B. 评价注册会计师是否具备执行业务所需要的独立性

C. 针对保持审计业务实施质量管理程序

D. 评价管理层是否存在诚信问题

【答案】ABCD

【解析】

目的 内容

1.具备执行业务所需的独立性和能力 评价遵守相关职业道德要求的情况（我、知己）

2.不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持

该项业务意愿的事项

针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量管理

程序（你、知彼）

3.与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解 就审计业务约定条款达成一致意见（我们、无误解）

【考点二】审计的前提条件：【接受+理解】

（1）确定财务报告编制基础的可接受性

（2）就管理层的责任达成一致意见（3个)

①管理层按照适用的财务报告编制基础编制财报，并使其充分公允反映；

②管理层设计、执行和维护必要的内部控制，以使编制的财报不存在由于舞弊或错误导致的重大错报;

③向CPA提供必要的工作条件。

【考点三】如果管理层不认可其责任，或不同意提供书面声明，注册会计师将不能获取充分、适当的审计证据。在

这种情况下，注册会计师承接此类审计业务是不恰当的，除非法律法规另有规定。

①财务报告的性质：某些财务报表项目的金额本身就存在一定的变动幅度，这种变动幅度不能通过实施追加的审

计程序来消除（比如预计负债）。

②审计程序的性质：CPA获取审计证据的能力受到实务和法律上的限制（比如管理层不提供全部信息、蓄意谋划的

舞弊、审计不是对涉嫌违法行为的官方调查）。

③在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要（不可能一直审，也不可能一年只审一家）。

第二章 审计计划

【考点一】初步业务活动的目的

①具备执行业务所需要的独立性和能力（对注册会计师的要求）；

②不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持该项业务意愿的情况（对客户的要求）；

③与被审计单位不存在对业务约定条款的误解（双方）。

【例题5】下列各项中属于注册会计师应当开展的初步业务活动的有( )。

A. 评价注册会计师是否具备执行业务所需要的专业胜任能力

B. 评价注册会计师是否具备执行业务所需要的独立性

C. 针对保持审计业务实施质量管理程序

D. 评价管理层是否存在诚信问题

【答案】ABCD

【解析】

目的 内容

1.具备执行业务所需的独立性和能力 评价遵守相关职业道德要求的情况（我、知己）

2.不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持

该项业务意愿的事项

针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量管理

程序（你、知彼）

3.与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解 就审计业务约定条款达成一致意见（我们、无误解）

【考点二】审计的前提条件：【接受+理解】

（1）确定财务报告编制基础的可接受性

（2）就管理层的责任达成一致意见（3个)

①管理层按照适用的财务报告编制基础编制财报，并使其充分公允反映；

②管理层设计、执行和维护必要的内部控制，以使编制的财报不存在由于舞弊或错误导致的重大错报;

③向CPA提供必要的工作条件。

【考点三】如果管理层不认可其责任，或不同意提供书面声明，注册会计师将不能获取充分、适当的审计证据。在

这种情况下，注册会计师承接此类审计业务是不恰当的，除非法律法规另有规定。

【考点四】审计业务约定书

（1）变更业务的可能原因包括

①环境变化对审计服务的需求产生影响；（通常认为合理）

②对原来要求的审计业务的性质存在误解；（通常认为合理）

③审计范围受到限制

(2）变更为审阅业务或相关服务业务的要求：

①在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前，除考虑上述变更原因外，还需要评估变更业务对法律责

任或业务约定的影响；

②如果变更的理由合理，截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，CPA需要执行的工作和

出具的报告会适用于变更后的业务;

③为避免误解，出具的报告不应提及原审计业务和在原审计业务中已执行的程序;

④只有将审计业务变更为执行商定程序业务，CPA才可在报告中提及已执行的程序。

（3）如果没有合理的理由，注册会计师不应同意变更业务。如果注册会计师不同意变更审计业务约定条款，而管

理层又不允许继续执行原审计业务，注册会计师应当:

①在适用的法律法规允许的情况下，解除审计业务约定;

②确定是否有约定义务或其他义务向治理层、所有者或监管机构等报告该事项。

【考点五】重要性

（1）概念

①如果合理预期错报（含漏报）单独或汇总起来可能影响财报使用者依据财报决策，则通常认为错报是重大的;

②重要性的判断是根据具体环境作出的，并受错报的金额或性质的影响，或受两者共同作用的影响;

③判断是否重大，考虑财报整体共同的财务信息需求，不考虑个别使用者。

财务报表整体重要性=基准（职业判断）×百分比（职业判断)

无须通过将财务报表整体的重要性平均分配或按比例分配至各个报表项目的方法来确定实际执行的重要性，而是根

据以前期间的审计经验和本期审计计划阶段的风险评估结果，确定如何确定一个或多个实际执行的重要性。（可以

统一用一个，也可以不同报表项目用不同的。）

【考点四】审计业务约定书

（1）变更业务的可能原因包括

①环境变化对审计服务的需求产生影响；（通常认为合理）

②对原来要求的审计业务的性质存在误解；（通常认为合理）

③审计范围受到限制

(2）变更为审阅业务或相关服务业务的要求：

①在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前，除考虑上述变更原因外，还需要评估变更业务对法律责

任或业务约定的影响；

②如果变更的理由合理，截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，CPA需要执行的工作和

出具的报告会适用于变更后的业务;

③为避免误解，出具的报告不应提及原审计业务和在原审计业务中已执行的程序;

④只有将审计业务变更为执行商定程序业务，CPA才可在报告中提及已执行的程序。

（3）如果没有合理的理由，注册会计师不应同意变更业务。如果注册会计师不同意变更审计业务约定条款，而管

理层又不允许继续执行原审计业务，注册会计师应当:

①在适用的法律法规允许的情况下，解除审计业务约定;

②确定是否有约定义务或其他义务向治理层、所有者或监管机构等报告该事项。

【考点五】重要性

（1）概念

①如果合理预期错报（含漏报）单独或汇总起来可能影响财报使用者依据财报决策，则通常认为错报是重大的;

②重要性的判断是根据具体环境作出的，并受错报的金额或性质的影响，或受两者共同作用的影响;

③判断是否重大，考虑财报整体共同的财务信息需求，不考虑个别使用者。

财务报表整体重要性=基准（职业判断）×百分比（职业判断)

无须通过将财务报表整体的重要性平均分配或按比例分配至各个报表项目的方法来确定实际执行的重要性，而是根

据以前期间的审计经验和本期审计计划阶段的风险评估结果，确定如何确定一个或多个实际执行的重要性。（可以

统一用一个，也可以不同报表项目用不同的。）

企业类型 基准

以营利为目的的企业 以经常性业务的税前利润

企业近年来经营状况大幅度波动，盈利和亏损交替发

生，或者由正常盈利变为微利或微亏，或者本年度税前

利润因情况变化而出现意外增加或减少

过去3~5年经常性业务的平均税前利润或亏损（取绝对

值)，或其他基准,例如营业收入

企业为新设企业，处于开办期，尚未开始经营，目前正

在建造厂房及购买机器设备 总资产

企业处于新兴行业，目前侧重于抢占市场份额、扩大企

业知名度和影响力 营业收入

开放式基金，致力于优化投资组合、提高基金净值、为

基金持有人 创造投资价值 净资产

百分比

在确定百分比时，除了考虑被审计单位是否为上市公司或公众利益实体外，其他因素也会影响注册会计师对百分

比的选择，这些因素包括但不限于:

①财务报表使用者的范围;

②被审计单位是否由集团内部关联方提供融资或是否有大额对外融资（如债券或银行贷款)﹔

③财务报表使用者是否对基准数据特别敏感（如具有特殊目的财务报表的使用者)。

注册会计师在确定重要性水平时，不需考虑与具体项目计量相关的固有不确定性。例如，财务报表含有高度不确

定性的大额估计，注册会计师并不会因此而确定一个比不含有该估计的财务报表更高或更低的财务报表整体重要

性。

（3）特定交易、账户余额或披露的重要性

需要时才考虑该项特定交易、账户余额或披露的重要性，并不是所有审计都考虑。

发生的错报金额低于财务报表整体的重要性，但合理预期将影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策:

①法律法规或适用的财务报告编制基础是否影响财务报表使用者对特定项目（如关联方交易、管理层和治理层的

薪酬及对具有较高估计不确定性的公允价值会计估计的敏感性分析)计量或披露的预期;

②与被审计单位所处行业相关的关键性披露（如制药企业的研究与开发成本);

③财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的业务的特定方面（如关于分部或重大企业合并的披露)。

（4）实际执行的重要性

企业类型 基准

以营利为目的的企业 以经常性业务的税前利润

企业近年来经营状况大幅度波动，盈利和亏损交替发

生，或者由正常盈利变为微利或微亏，或者本年度税前

利润因情况变化而出现意外增加或减少

过去3~5年经常性业务的平均税前利润或亏损（取绝对

值)，或其他基准,例如营业收入

企业为新设企业，处于开办期，尚未开始经营，目前正

在建造厂房及购买机器设备 总资产

企业处于新兴行业，目前侧重于抢占市场份额、扩大企

业知名度和影响力 营业收入

开放式基金，致力于优化投资组合、提高基金净值、为

基金持有人 创造投资价值 净资产

百分比

在确定百分比时，除了考虑被审计单位是否为上市公司或公众利益实体外，其他因素也会影响注册会计师对百分

比的选择，这些因素包括但不限于:

①财务报表使用者的范围;

②被审计单位是否由集团内部关联方提供融资或是否有大额对外融资（如债券或银行贷款)﹔

③财务报表使用者是否对基准数据特别敏感（如具有特殊目的财务报表的使用者)。

注册会计师在确定重要性水平时，不需考虑与具体项目计量相关的固有不确定性。例如，财务报表含有高度不确

定性的大额估计，注册会计师并不会因此而确定一个比不含有该估计的财务报表更高或更低的财务报表整体重要

性。

（3）特定交易、账户余额或披露的重要性

需要时才考虑该项特定交易、账户余额或披露的重要性，并不是所有审计都考虑。

发生的错报金额低于财务报表整体的重要性，但合理预期将影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策:

①法律法规或适用的财务报告编制基础是否影响财务报表使用者对特定项目（如关联方交易、管理层和治理层的

薪酬及对具有较高估计不确定性的公允价值会计估计的敏感性分析)计量或披露的预期;

②与被审计单位所处行业相关的关键性披露（如制药企业的研究与开发成本);

③财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的业务的特定方面（如关于分部或重大企业合并的披露)。

（4）实际执行的重要性

接近财务报表整体重要性75%的情况 接近财务报表整体重要性50%的情况

①连续审计项目，以前年度审计调整较少；

②项目总体风险为低到中等，例如处于非高风险行业、

管理层有足够能力、面临较低的市场竞争压力和业绩压

力等；

③以前期间的审计经验表明内部控制运行有效。

①非连续审计〈首次接受委托〉。

②连续审计，以前年度审计调整较多。

③项目总体风险较高〈如处于高风险行业，经常面临较

大市场压力、首次承接的审计项目或需要出具特殊目的

的报告等）。

④存在或预期存在值得关注的内控缺陷。

（5）在审计程序中运用实际执行的重要性

注册会计师在计划审计工作时，可能根据实际执行的重要性确定需要对哪些类型的交易、账户余额和披露实施进

一步审计程序，即通常选取金额超过实际执行的重要性的财务报表项目，因为这些财务报表项目有可能导致财务

报表出现重大错报。

【注意】但这不代表注册会计师可以对所有金额低于实际执行的重要性的财务报表项目不实施进一步审计程序，

这主要出于以下考虑：【汇总大于or低估风险or存在舞弊】

①汇总：单个金额低于实际执行的重要性的财务报表项目汇总起来可能金额重大，注会需要考虑汇总后的潜在错

报风险；

②低估：对于存在低估风险的财务报表项目，不能仅仅因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程

序；

③舞弊：对于识别出存在舞弊风险的财务报表项目，不能因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计

程序。

【例题6】下列有关财务报表整体的重要性的说法中，错误的是（ )

A. 注册会计师应当从定性和定量两个方面考虑财务报表整体的重要性

B. 财务报表使用者的范围越广，财务报表整体的重要性金额越低

C.注册会计师应当在制定具体审计计划时确定财务报表整体的重要性

D. 财务报表整体的重要性可能需要在审计过程中作出修改

【答案】C

【解析】注册会计师在制定总体审计策略时，应当确定财务报表整体的重要性。

【考点六】错报

（1）定义

错报是指某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露，与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、 分

类、列报或披露之间存在的差异，或根据注册会计师的判断，为使财务报表在所有重大方面实现公允反映，需要对

金额、分类、列报或披露作出的必要调整。错报可能是由于错误或舞弊导致的。

（2）累计识别出的错报

注册会计师需要在制定审计策略和审计计划时，确定一个明显微小错报的临界值，低于该临界值的错报视为明显微

小的错报，可以不累积，因为注册会计师认为这些错报的汇总数明显不会对财务报表产生重大影响。

（3）错报分类

接近财务报表整体重要性75%的情况 接近财务报表整体重要性50%的情况

①连续审计项目，以前年度审计调整较少；

②项目总体风险为低到中等，例如处于非高风险行业、

管理层有足够能力、面临较低的市场竞争压力和业绩压

力等；

③以前期间的审计经验表明内部控制运行有效。

①非连续审计〈首次接受委托〉。

②连续审计，以前年度审计调整较多。

③项目总体风险较高〈如处于高风险行业，经常面临较

大市场压力、首次承接的审计项目或需要出具特殊目的

的报告等）。

④存在或预期存在值得关注的内控缺陷。

（5）在审计程序中运用实际执行的重要性

注册会计师在计划审计工作时，可能根据实际执行的重要性确定需要对哪些类型的交易、账户余额和披露实施进

一步审计程序，即通常选取金额超过实际执行的重要性的财务报表项目，因为这些财务报表项目有可能导致财务

报表出现重大错报。

【注意】但这不代表注册会计师可以对所有金额低于实际执行的重要性的财务报表项目不实施进一步审计程序，

这主要出于以下考虑：【汇总大于or低估风险or存在舞弊】

①汇总：单个金额低于实际执行的重要性的财务报表项目汇总起来可能金额重大，注会需要考虑汇总后的潜在错

报风险；

②低估：对于存在低估风险的财务报表项目，不能仅仅因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程

序；

③舞弊：对于识别出存在舞弊风险的财务报表项目，不能因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计

程序。

【例题6】下列有关财务报表整体的重要性的说法中，错误的是（ )

A. 注册会计师应当从定性和定量两个方面考虑财务报表整体的重要性

B. 财务报表使用者的范围越广，财务报表整体的重要性金额越低

C.注册会计师应当在制定具体审计计划时确定财务报表整体的重要性

D. 财务报表整体的重要性可能需要在审计过程中作出修改

【答案】C

【解析】注册会计师在制定总体审计策略时，应当确定财务报表整体的重要性。

【考点六】错报

（1）定义

错报是指某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露，与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、 分

类、列报或披露之间存在的差异，或根据注册会计师的判断，为使财务报表在所有重大方面实现公允反映，需要对

金额、分类、列报或披露作出的必要调整。错报可能是由于错误或舞弊导致的。

（2）累计识别出的错报

注册会计师需要在制定审计策略和审计计划时，确定一个明显微小错报的临界值，低于该临界值的错报视为明显微

小的错报，可以不累积，因为注册会计师认为这些错报的汇总数明显不会对财务报表产生重大影响。

（3）错报分类

错报分类 具体情形

事实错报

1、被审计单位收集和处理数据的错误

2、对事实的忽略或误解

3、故意舞弊行为

判断错报

1、管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异

2、管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政

策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异

推断错报 通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报

（4）明显微小错报

注册会计师需要在制定审计策略和审计计划时，确定一个明显微小错报的临界值，低于该临界值的错报视为明显微

小的错报，可以不累积。明显微小错报的临界值确定为财务报表整体重要性的3%—5%，通常不超过财务报表整体重

要性的10%。

确定明显微小错报的临界值应当考虑的因素：

①以前年度审计中识别出的错报（包括已更正和未更正错报）的数量和余额；

②重大错报风险的评估结果；

③被审计单位治理层和管理层对注册会计师与其沟通错报的期望；

⑥被审计单位的财务指标是否勉强达到监管机构的要求或投资者的期望。

【例题7】下列有关明显微小错报的说法中，错误的是( )。

A. 注册会计师无需累积明显微小的错报

B. 明显微小错报是指财务报表整体没有重大的错报

C. 金额低于明显微小错报临界值的错报是明显微小错报

D. 如果无法确定某错报是否明显微小,则不能认定为明显微小错报

【答案】B

【解析】明显微小错报的汇总数是明显不会对财务报表整体产生重大影响的,选项B的描述过于宽泛。

【考点七】（★★★★★一定要背）注册会计师确定的已记录金额与预期值之间的可接受差异额通常不超过实际执

行的重要性；注册会计师可以将可容忍错报的金额设定为等于或低于实际执行的重要性。

【例题8】下列各项工作中，注册会计师通常要运用实际执行的重要性的有（ ）。

A. 运用实质性分析程序时，确定已记录金额与预期值之间的可接受差异额

B. 确定需要对哪些类型的交易，账户余额或披露实施进一步审计程序

C. 运用审计抽样实施细节测试时，确定可容忍错报

确定未更正错报对财务报表整体的影响是否重大

【答案】ABC

【解析】选项A、B、C恰当，实际执行的重要性在审计中的作用主要体现在以下几个方面：

①注册会计师在计划审计工作时可以根据实际执行的重要性确定需要对哪些类型的交易、账户余额和披露实施进一

步审计程序，即通常选取金额超过实际执行的重要性的财务报表项目，因为这些财务报表项目有可能导致财务报表

出现重大错报；

②运用实际执行的重要性确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围，例如，在实施实质性分析程序时，注册会

错报分类 具体情形

事实错报

1、被审计单位收集和处理数据的错误

2、对事实的忽略或误解

3、故意舞弊行为

判断错报

1、管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异

2、管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政

策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异

推断错报 通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报

（4）明显微小错报

注册会计师需要在制定审计策略和审计计划时，确定一个明显微小错报的临界值，低于该临界值的错报视为明显微

小的错报，可以不累积。明显微小错报的临界值确定为财务报表整体重要性的3%—5%，通常不超过财务报表整体重

要性的10%。

确定明显微小错报的临界值应当考虑的因素：

①以前年度审计中识别出的错报（包括已更正和未更正错报）的数量和余额；

②重大错报风险的评估结果；

③被审计单位治理层和管理层对注册会计师与其沟通错报的期望；

⑥被审计单位的财务指标是否勉强达到监管机构的要求或投资者的期望。

【例题7】下列有关明显微小错报的说法中，错误的是( )。

A. 注册会计师无需累积明显微小的错报

B. 明显微小错报是指财务报表整体没有重大的错报

C. 金额低于明显微小错报临界值的错报是明显微小错报

D. 如果无法确定某错报是否明显微小,则不能认定为明显微小错报

【答案】B

【解析】明显微小错报的汇总数是明显不会对财务报表整体产生重大影响的,选项B的描述过于宽泛。

【考点七】（★★★★★一定要背）注册会计师确定的已记录金额与预期值之间的可接受差异额通常不超过实际执

行的重要性；注册会计师可以将可容忍错报的金额设定为等于或低于实际执行的重要性。

【例题8】下列各项工作中，注册会计师通常要运用实际执行的重要性的有（ ）。

A. 运用实质性分析程序时，确定已记录金额与预期值之间的可接受差异额

B. 确定需要对哪些类型的交易，账户余额或披露实施进一步审计程序

C. 运用审计抽样实施细节测试时，确定可容忍错报

确定未更正错报对财务报表整体的影响是否重大

【答案】ABC

【解析】选项A、B、C恰当，实际执行的重要性在审计中的作用主要体现在以下几个方面：

①注册会计师在计划审计工作时可以根据实际执行的重要性确定需要对哪些类型的交易、账户余额和披露实施进一

步审计程序，即通常选取金额超过实际执行的重要性的财务报表项目，因为这些财务报表项目有可能导致财务报表

出现重大错报；

②运用实际执行的重要性确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围，例如，在实施实质性分析程序时，注册会

计师确定的已记录金额与预期值之间的可接受差异额通常不超过实际执行的重要性；在运用审计抽样实施细节测试

时，注册会计师可以将可容忍错报的金额设定为等于或低于实际执行的重要性；

选项D不恰当，应运用财务报表整体的重要性。

第三章 审计证据

【考点一】审计证据包括会计记录中含有的信息和其他的信息，两者缺一不可。因为会计记录中含有的信息本身并

不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础。

【考点二】审计证据的充分性（对数量的要求）和适当性（对质量的要求，要求既相关又可靠）。

【注意】两者之间的关系：

①注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能

越少。【质量影响数量】

②尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计

证据可能无法弥补其质量上的缺陷。【数量不能弥补质量的缺陷】

③如果注册会计师获取的证据不可靠，那么证据数量再多也难以起到证明作用。（滥竽不能充数）

【例题9】下列有关审计证据适当性的说法中， 错误的是( )。

A. 审计证据适当性的核心内容是相关性和可靠性

B. 审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量

C. 审计证据的适当性可以弥补充分性的不足

D. 获取更多的审计证据无法弥补审计证据适当性的缺陷

【答案】C

【解析】审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少，并不表明适当性直接可以弥补充分性的不足。

【考点三】如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能

不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序（而不能直接说相信哪一方的证据）。

【考点四】注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的

困难和成本为由减少不可替代的审计程序。（如果监盘是必要的，那么就算存货在天涯海角还是要盘）。

【考点五】重新执行只能用于控制测试。

【考点六】函证

（1）函证程序针对的认定

函证可以为某些认定提供审计证据，但是对不同的认定，函证的证明力是不同的。在函证应收账款时函证可能为存

在、权利和义务认定提供相关可靠的审计证据，但是不能为计价和分摊认定（应收账款涉及的坏账准备计提）提供

证据。

（2）函证决策应考虑的因素

计师确定的已记录金额与预期值之间的可接受差异额通常不超过实际执行的重要性；在运用审计抽样实施细节测试

时，注册会计师可以将可容忍错报的金额设定为等于或低于实际执行的重要性；

选项D不恰当，应运用财务报表整体的重要性。

第三章 审计证据

【考点一】审计证据包括会计记录中含有的信息和其他的信息，两者缺一不可。因为会计记录中含有的信息本身并

不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础。

【考点二】审计证据的充分性（对数量的要求）和适当性（对质量的要求，要求既相关又可靠）。

【注意】两者之间的关系：

①注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能

越少。【质量影响数量】

②尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计

证据可能无法弥补其质量上的缺陷。【数量不能弥补质量的缺陷】

③如果注册会计师获取的证据不可靠，那么证据数量再多也难以起到证明作用。（滥竽不能充数）

【例题9】下列有关审计证据适当性的说法中， 错误的是( )。

A. 审计证据适当性的核心内容是相关性和可靠性

B. 审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量

C. 审计证据的适当性可以弥补充分性的不足

D. 获取更多的审计证据无法弥补审计证据适当性的缺陷

【答案】C

【解析】审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少，并不表明适当性直接可以弥补充分性的不足。

【考点三】如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能

不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序（而不能直接说相信哪一方的证据）。

【考点四】注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的

困难和成本为由减少不可替代的审计程序。（如果监盘是必要的，那么就算存货在天涯海角还是要盘）。

【考点五】重新执行只能用于控制测试。

【考点六】函证

（1）函证程序针对的认定

函证可以为某些认定提供审计证据，但是对不同的认定，函证的证明力是不同的。在函证应收账款时函证可能为存

在、权利和义务认定提供相关可靠的审计证据，但是不能为计价和分摊认定（应收账款涉及的坏账准备计提）提供

证据。

（2）函证决策应考虑的因素

主要因素

评估的认定层次重大错报风险

函证程序针对的认定

实施除函证以外的其他审计程序

其他因素

被函证者对函证事项的了解

预期被函证者回复询证函的能力或意愿

预期被询证者的客观性

函证的对象

函证对象

函

证

情

形

不函证的情形 不函证的处理

银行存款（包括零余额账户和在本

期内注销的账户）、借款及与金融

机构往来的其他重要信息

应

当

函

证

除非有充分证据表明对财务报表

不重要且与之相关的重大错报风

险很低

如果不函证，注册会计师应当在审

计工作底稿中说明理由

应收账款

应

当

函

证

除非有充分证据表明应收账款对

财务报表不重要，或函证很可能

无效

①如果认为函证很可能无效，注册

会计师应当实施替代审计程序，获

取相关、可靠的审计证据；

②如果不对应收账款函证、注册会

计师应当在审计工作底稿中说明理

由。

其他内容

可

以

函

证

（4）函证的类型、时间及范围

函证的类型

积极式函证（两种）+消极式函证。

如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程

序不能提供注册会计师所需要的审计证据。

函证范围 ①金额较；②账龄较长；③交易频繁但余额较小；④重大关联方交易；

⑤重大或异常交易；⑥可能存在争议、舞弊或错误的交易。

函证时间

注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。当重大错报

风险评估为低水平时，可以在资产负债表日前进行函证，但是必须对其后实施审计程序，采用实

质性方案或综合性方案，将期中的审计证据合理地延伸至期末。

（5）对函证过程的控制

主要因素

评估的认定层次重大错报风险

函证程序针对的认定

实施除函证以外的其他审计程序

其他因素

被函证者对函证事项的了解

预期被函证者回复询证函的能力或意愿

预期被询证者的客观性

函证的对象

函证对象

函

证

情

形

不函证的情形 不函证的处理

银行存款（包括零余额账户和在本

期内注销的账户）、借款及与金融

机构往来的其他重要信息

应

当

函

证

除非有充分证据表明对财务报表

不重要且与之相关的重大错报风

险很低

如果不函证，注册会计师应当在审

计工作底稿中说明理由

应收账款

应

当

函

证

除非有充分证据表明应收账款对

财务报表不重要，或函证很可能

无效

①如果认为函证很可能无效，注册

会计师应当实施替代审计程序，获

取相关、可靠的审计证据；

②如果不对应收账款函证、注册会

计师应当在审计工作底稿中说明理

由。

其他内容

可

以

函

证

（4）函证的类型、时间及范围

函证的类型

积极式函证（两种）+消极式函证。

如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程

序不能提供注册会计师所需要的审计证据。

函证范围 ①金额较；②账龄较长；③交易频繁但余额较小；④重大关联方交易；

⑤重大或异常交易；⑥可能存在争议、舞弊或错误的交易。

函证时间

注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。当重大错报

风险评估为低水平时，可以在资产负债表日前进行函证，但是必须对其后实施审计程序，采用实

质性方案或综合性方案，将期中的审计证据合理地延伸至期末。

（5）对函证过程的控制

原则 注会应当对函证的全过程保持控制

发出前的控制 填列要求 核对函证信息、被询证者恰当否、回函地址、被询证者名称地址是否与被审计

单位一致。

函证发出方式的控制

邮寄 不使用被审计单位本身的邮寄设施，而是独立寄发询证函（例如，直接在邮局

投递）

跟函 注册会计师独自或在被审计单位员工的陪伴下亲自前往

电子函证 发函前基于对特定询证方式所存在风险的评估，考虑采取相应的控制措施。

评价回函的金可靠性

邮寄

①是否直接寄回事务所、是否原件、邮戳城市、盖章与被询证姓名一致。

②如果被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师，该回函不能视为可靠的

审计证据。在这种情况下，注册会计师可以要求被询证者直接书面回复。

跟函 跟函回函:了解被函证者处理函证的流程和人员、观察回函人员是否核对、处理人员权限。

电子函证

注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。当注册会

计师存有疑虑时，可以与被询证者联系以核实回函的来源及内容。必要时，注册会计师可以要求被

询证者提供回函原件。

口头 不能作为可靠的审计证据。注册会计师可以要求被询证者提供直接书面回复。

（7）当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是

否合理，并获取审计证据予以支持：

①要求合理：注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证

据。

②要求不合理：且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产

生的影响。

【例题10】下列有关询证函回函可靠性的说法中，错误的有（ ）。

A. 被询证者对于函证信息的口头回复是可靠的审计证据

B. 询证函回函中的免责条款削弱了回函的可靠性

C. 由被审计单位转交给注册会计师的回函不是可靠的审计证据

D. 以电子形式收到的回函不是可靠的审计证据

【答案】ABD

【解析】只对询证函进行口头回复不是对注册会计师的直接书面回复，不符合函证的要求，因此，不作为可靠的审

计证据，选项A错误；

回函中格式化的免责条款可能并不会影响所确认信息的可靠性，选项B错误；

如果对电子形式的回函，确认程序安全并得到适当控制，则会提高相关回函的可靠性，选项D错误。

原则 注会应当对函证的全过程保持控制

发出前的控制 填列要求 核对函证信息、被询证者恰当否、回函地址、被询证者名称地址是否与被审计

单位一致。

函证发出方式的控制

邮寄 不使用被审计单位本身的邮寄设施，而是独立寄发询证函（例如，直接在邮局

投递）

跟函 注册会计师独自或在被审计单位员工的陪伴下亲自前往

电子函证 发函前基于对特定询证方式所存在风险的评估，考虑采取相应的控制措施。

评价回函的金可靠性

邮寄

①是否直接寄回事务所、是否原件、邮戳城市、盖章与被询证姓名一致。

②如果被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师，该回函不能视为可靠的

审计证据。在这种情况下，注册会计师可以要求被询证者直接书面回复。

跟函 跟函回函:了解被函证者处理函证的流程和人员、观察回函人员是否核对、处理人员权限。

电子函证

注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。当注册会

计师存有疑虑时，可以与被询证者联系以核实回函的来源及内容。必要时，注册会计师可以要求被

询证者提供回函原件。

口头 不能作为可靠的审计证据。注册会计师可以要求被询证者提供直接书面回复。

（7）当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是

否合理，并获取审计证据予以支持：

①要求合理：注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证

据。

②要求不合理：且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产

生的影响。

【例题10】下列有关询证函回函可靠性的说法中，错误的有（ ）。

A. 被询证者对于函证信息的口头回复是可靠的审计证据

B. 询证函回函中的免责条款削弱了回函的可靠性

C. 由被审计单位转交给注册会计师的回函不是可靠的审计证据

D. 以电子形式收到的回函不是可靠的审计证据

【答案】ABD

【解析】只对询证函进行口头回复不是对注册会计师的直接书面回复，不符合函证的要求，因此，不作为可靠的审

计证据，选项A错误；

回函中格式化的免责条款可能并不会影响所确认信息的可靠性，选项B错误；

如果对电子形式的回函，确认程序安全并得到适当控制，则会提高相关回函的可靠性，选项D错误。

【考点七】分析程序

前提：分析程序适用于在一段时期内存在预期关系的大量交易，并不适用所有的财务报表认定。

适用性：分析程序适用于风险评估程序、实质性程序和总体复核。但不能用于控制测试和了解内部控制。因为分析

程序是定量的，而控制测试和了解内控是定性的。

当使用分析程序（实质性分析程序）比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计

师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。

运用阶段 目的 是否必须运用

风险评估程序

① 了解被审计单位及其环境并评估财务报表层次和认定层次的重

大错报风险。

② 识别那些可能表明财务报表存在重大错报风险的异常变化

必须运用

实质性程序

（实质性分析程

序）

使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至

可接受的水平

有需要时运用，并不做强制

要求

总体复核

审计（临近）结束时，确定财务报表整体是否与其对被审计单位

的了解一致。对财务报表的合理性作最终把关，以便为发表审计

意见提供合理基础、

必须运用

【例题11】下列有关分析程序的说法中，错误的是（）．

A. 注册会计师不需要在所有审计业务中运用分析程序

B. 对某些重大错报风险，分析程序可能比细节测试更有效

C. 分析程序并不适用于所有财务报表

D. 分析程序所使用的信息可能包括非财务数据

【答案】A

【解析】注册会计师在风险评估阶段和审计结束时的总体复核阶段必须运用分析程序，在实施实质性程序阶段可选

用分析程序。

第四章 审计抽样方法

【考点一】审计抽样的3个特征（同时具有）

①对具有审计相关性的总体中低于100%的项目实施审计程序；

②所有抽样单元都有被选取的机会；（但不一定机会均等）

③可以根据样本项目的测试结果推断出有关抽样总体的结论。

【例题12】下列各项中属于审计抽样的基本特征的有( )。

A. 可以运用概率论计量抽样风险

B. 对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序

C. 所有抽样单元都有被选取的机会

【考点七】分析程序

前提：分析程序适用于在一段时期内存在预期关系的大量交易，并不适用所有的财务报表认定。

适用性：分析程序适用于风险评估程序、实质性程序和总体复核。但不能用于控制测试和了解内部控制。因为分析

程序是定量的，而控制测试和了解内控是定性的。

当使用分析程序（实质性分析程序）比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计

师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。

运用阶段 目的 是否必须运用

风险评估程序

① 了解被审计单位及其环境并评估财务报表层次和认定层次的重

大错报风险。

② 识别那些可能表明财务报表存在重大错报风险的异常变化

必须运用

实质性程序

（实质性分析程

序）

使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至

可接受的水平

有需要时运用，并不做强制

要求

总体复核

审计（临近）结束时，确定财务报表整体是否与其对被审计单位

的了解一致。对财务报表的合理性作最终把关，以便为发表审计

意见提供合理基础、

必须运用

【例题11】下列有关分析程序的说法中，错误的是（）．

A. 注册会计师不需要在所有审计业务中运用分析程序

B. 对某些重大错报风险，分析程序可能比细节测试更有效

C. 分析程序并不适用于所有财务报表

D. 分析程序所使用的信息可能包括非财务数据

【答案】A

【解析】注册会计师在风险评估阶段和审计结束时的总体复核阶段必须运用分析程序，在实施实质性程序阶段可选

用分析程序。

第四章 审计抽样方法

【考点一】审计抽样的3个特征（同时具有）

①对具有审计相关性的总体中低于100%的项目实施审计程序；

②所有抽样单元都有被选取的机会；（但不一定机会均等）

③可以根据样本项目的测试结果推断出有关抽样总体的结论。

【例题12】下列各项中属于审计抽样的基本特征的有( )。

A. 可以运用概率论计量抽样风险

B. 对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序

C. 所有抽样单元都有被选取的机会

D. 可以根据样本项目的测试结果推断出有关总体的结论

【答案】BCD

【解析】选项A 为统计抽样的特征，同时具备下列特征的抽样方法：

①随机选取样本项目；

② 运用概率论评价样本结果，包括计量抽样风险。（选项错误）

【考点二】审计抽样的适用性

当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试。对于未留下运行轨迹的控制实施测试

时，注册会计师通常实施询问、观察等审计程序，以获取有关控制运行有效性的审计证据，此时不宜使用审计抽样

（毕竟没有轨迹，也没有东西可以抽样）。

阶段 是否适用审计抽样

风险评估

（包括穿行测试） ×

控制测试

有运行轨迹（除信息技术控制） √

有运行轨迹

（信息技术一般控制和信息处理控制） ×

无运行轨迹 ×

实质性程序

细节测试 √

实质性分析 ×

【考点三】抽样分类

（1）审计角度：属性抽样和变量抽样

类型 属性抽样 变量抽样

定义 对总体中某一事件发生率得出结论的统计抽样方法 对总体金额得出结论的统计抽样方法

运用 控制测试 细节测试

目的 测试某一设定控制的偏差率，而不考虑交易的金额大小 确定记录金额是否正确

统计学角度

①统计抽样

②非统计抽样

【考点四】抽样风险

（1）控制测试中的抽样风险

D. 可以根据样本项目的测试结果推断出有关总体的结论

【答案】BCD

【解析】选项A 为统计抽样的特征，同时具备下列特征的抽样方法：

①随机选取样本项目；

② 运用概率论评价样本结果，包括计量抽样风险。（选项错误）

【考点二】审计抽样的适用性

当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试。对于未留下运行轨迹的控制实施测试

时，注册会计师通常实施询问、观察等审计程序，以获取有关控制运行有效性的审计证据，此时不宜使用审计抽样

（毕竟没有轨迹，也没有东西可以抽样）。

阶段 是否适用审计抽样

风险评估

（包括穿行测试） ×

控制测试

有运行轨迹（除信息技术控制） √

有运行轨迹

（信息技术一般控制和信息处理控制） ×

无运行轨迹 ×

实质性程序

细节测试 √

实质性分析 ×

【考点三】抽样分类

（1）审计角度：属性抽样和变量抽样

类型 属性抽样 变量抽样

定义 对总体中某一事件发生率得出结论的统计抽样方法 对总体金额得出结论的统计抽样方法

运用 控制测试 细节测试

目的 测试某一设定控制的偏差率，而不考虑交易的金额大小 确定记录金额是否正确

统计学角度

①统计抽样

②非统计抽样

【考点四】抽样风险

（1）控制测试中的抽样风险

信赖过度风险

含义 是指推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。【不该信的信了】

后果 信赖过度风险与审计的效果有关，更容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，因而

更应予以关注。

信赖不足风险

含义 是指推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。【该信的没信】

后果 信赖不足风险与审计的效率有关。注册会计师可能会增加不必要的实质性程序。

（2）细节测试中的抽样风险

误受风险

含义 是指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。

后果 误受风险影响审计效果，容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，因此，注册会计师更

应予以关注。

误拒风险

含义 是指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。

后果 误拒风险影响审计效率。注册会计师会扩大细节测试的范围。

【例题13】下列有关抽样风险的说法中，错误的是（ ）。

A. 除非注册会计师对总体中所有的项目都实施检查，否则存在抽样风险

B. 注册会计师可以通过扩大样本规模降低抽样风险

C. 在使用统计抽样时，注册会计师可以准确地计量和控制抽样风险

D. 控制测试中的抽样风险包括误受风险和误拒风险

【答案】D

【解析】控制测试中的抽样风险包括信赖过度风险和信赖不足风险。

【考点五】无论是控制测试还是细节测试，注册会计师都可以通过扩大样本规模降低抽样风险。如果对总体中的所

有项目都实施检查，就不存在抽样风险，此时审计风险完全由非抽样风险产生（人为的）。

【考点六】统计抽样能够客观地计量抽样风险，并通过调整样本规模精确地控制风险。（★★★非统计抽样做不

到，因为非统计抽样主要用于定性分析）。

【考点七】运用统计抽样或非统计抽样进行选择时主要考虑成本效益。如果非统计抽样设计适当，也能提供与统计

抽样方法同样有效的结果【不存在谁高谁一等】。

【考点八】在控制测试中确定抽样的方法通常包括简单随机选样（统计抽样和非统计抽样都适用）、系统选样（在

非统计抽样中使用，在总体随机分布时也可适用于统计抽样）、随意选样（适用于非统计抽样）和整群选样（极少

将整群选样作为适当的选样方法）。

【考点九】样本规模（胜过合理怀疑即可）影响因素