四、计算分析题
1．甲公司2010年1月1日购入面值为200万元，年利率为4%的A债券;取得时支付价款208万元（含已到付息期但尚未领取的利息8万元），另支付交易费用1万元，甲公司将该项金融资产划分为交易性金融资产。2010年1月5日，收到购买时价款中所含的利息8万元。2010年12月31日，A债券的公允价值为212万元（不含利息）。2011年1月5日，收到A债券2010年度的利息8万元。2011年4月20日，甲公司出售A债券，售价为216万元。不考虑其他因素。
要求：（1）编制与上述经济业务相关的会计分录;
（2）计算2011年4月20日甲公司出售A债券时应确认的处置损益。（答案中的金额单位用万元表示）
答案：（1）2010年1月1日
借：交易性金融资产——成本200
应收利息8
投资收益1
贷：银行存款209
2010年1月5日
借：银行存款8
贷：应收利息8
2010年12月31日
借：交易性金融资产——公允价值变动12
贷：公允价值变动损益12
借：应收利息8
贷：投资收益8
2011年1月5日
借：银行存款8
贷：应收利息8
2011年4月20日
借：银行存款216
贷：交易性金融资产——成本200
——公允价值变动12
投资收益4
借：公允价值变动损益12
贷：投资收益12
（2）2011年4月20日甲公司出售A债券应确认的处置损益=出售取得价款-出售时的账面价值=216-212=4（万元）。
提示：将公允价值变动损益结转至投资收益影响处置时计入投资收益的金额，但不影响处置时的损益总额。
2．2010年3月2日，甲公司以每股8元的价格自二级市场购入乙公司股票l20万股，支付价款960万元，另支付相关交易费用3万元。甲公司将其购入的乙公司股票分类为可供出售金融资产。2010年4月15日收到乙公司本年3月20日宣告发放的现金股利20万元。2010年12月31日，乙公司股票的市场价格为每股9元。2011年12月31日，乙公司股票的市场价格为每股5元，甲公司预计由于受国际金融危机的影响乙公司股票的市场价格将持续下跌。2012年12月31日，股票市场有所好转，乙公司股票的市场价格为每股6元。2013年3月20日，甲公司以每股8元的价格将其对外出售，出售时发生相关税费5万元，扣除相关税费后取得的净价款为955万元。假定不考虑其他因素的影响。
要求：（1）编制上述相关经济业务的会计分录;
（2）计算甲公司因该项可供出售金融资产累计应确认的损益金额。（答案中的金额单位用万元表示，可供出售金融资产科目要求明细到二级科目）
答案：（1）2010年3月2日
借：可供出售金融资产——成本963
贷：银行存款963
2010年3月20日
借：应收股利20
贷：投资收益20
2010年4月15日
借：银行存款20
贷：应收股利20
2010年12月31日
借：可供出售金融资产——公允价值变动117
贷：资本公积——其他资本公积117
2011年12月31日
借：资产减值损失363
资本公积——其他资本公积117
贷：可供出售金融资产——减值准备480
2012年12月31日
借：可供出售金融资产——减值准备120
贷：资本公积——其他资本公积120
2013年3月20日
借：银行存款955
可供出售金融资产——减值准备360
贷：可供出售金融资产——成本963
——公允价值变动117
投资收益235
借：资本公积——其他资本公积120
贷：投资收益120
（2）甲公司因该项可供出售金融资产累计应确认的损益金额=20-363+235+120=12（万元）或甲公司因该项可供出售金融资产累计应确认的损益金额=现金流入-现金流出=955+20-963=12（万元）。
3．A公司于2010年1月2日从证券市场上购入B公司于2008年1月1日发行的债券，该债券期限为5年、票面年利率为4%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2013年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为994．73万元，另支付相关交易费用18万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际年利率为5%。假定按年计提利息，利息以单利计算。不考虑其他因素。
要求：编制A公司2010年1月2日至2013年1月1日与该项债券投资有关的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示，计算结果保留两位小数）
答案：（1）2010年1月2日
借：持有至到期投资——成本1000
应收利息40（1000×4%）
贷：银行存款1012．73
持有至到期投资——利息调整27．27
（2）2010年1月5日
借：银行存款40
贷：应收利息40
（3）2010年12月31日
应确认的投资收益=期初摊余成本×实际利率=（994．73-40+18）×5%=48．64（万元），“持有至到期投资——利息调整”科目借方摊销额=48．64-1000×4%=8．64（万元）。
借：应收利息40
持有至到期投资——利息调整8．64
贷：投资收益48．64
（4）2011年1月5日
借：银行存款40
贷：应收利息40
（5）2011年12月31日
应确认的投资收益=（994．73-40+18+8．64）×5%=49．07（万元），“持有至到期投资——利息调整”科目借方摊销额=49．07-1000×4%=9．07（万元）。
借：应收利息40
持有至到期投资——利息调整9．07
贷：投资收益49．07
（6）2012年1月5日
借：银行存款40
贷：应收利息40
（7）2012年12月31日
“持有至到期投资——利息调整”科目借方摊销额=27．27-8．64-9．07=9．56（万元），应确认的投资收益=40+9．56=49．56（万元）。
借：应收利息40
持有至到期投资——利息调整9．56
贷：投资收益49．56
注意：持有至到期投资到期时“持有至到期投资——利息调整”科目的余额应为0，所以为避免出现尾差的情况，最后一期采用倒挤的方法计算“持有至到期投资——利息调整”摊销额和应确认的投资收益金额。
（8）2013年1月1日
借：银行存款1040
贷：持有至到期投资——成本1000
应收利息40
4．A公司于2010年1月2日从证券市场上购入B公司于2010年1月1日发行的债券，该债券期限为3年，票面年利率为4%，到期日为2013年1月1日，到期日一次归还本金和利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为920．35万元，另支付相关交易费用20万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。2010年年末债务人发生亏损，估计该项债券的未来现金流量的现值为900万元，购入债券的实际年利率为6%。2011年12月31日减值因素消失，未来现金流量的现值为1100万元，假定按年计提利息，利息以单利计算。
要求：编制A公司从2010年1月1日至2011年12月31日上述有关业务的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示，计算结果保留两位小数）
答案：（1）2010年1月2日
借：持有至到期投资——成本1000
贷：银行存款940．35
持有至到期投资——利息调整59．65
（2）2010年12月31日
应确认的投资收益=940．35×6%=56．42（万元），“持有至到期投资——利息调整”借方摊销额=56．42-1000×4%=16．42（万元）。
借：持有至到期投资——应计利息40
——利息调整16．42
贷：投资收益56．42
2010年12月31日确认减值损失前其摊余成本即账面价值=940．35+40+16．42=996．77（万元），预计未来现金流量的现值为900万元，故应计提减值损失=996．77-900=96．77（万元）。计提减值准备后持有至到期投资的摊余成本=996．77-96．77=900（万元）。
借：资产减值损失96．77
贷：持有至到期投资减值准备96．77
（3）2011年12月31日
应确认的投资收益=900×6%=54（万元），“持有至到期投资—利息调整”借方摊销额=54-1000×4%=14（万元）。
借：持有至到期投资——应计利息40
持有至到期投资——利息调整14
贷：投资收益54
2011年12月31日减值损失转回前持有至到期投资的摊余成本=900+40+14=954（万元），预计未来现金流量的现值为1100万元，减值准备可以转回。首先在不计提减值准备的情况下2011年12月31日的处理如下：
应确认的投资收益=996．77×6%=59．81（万元），“持有至到期投资——利息调整”借方摊销额=59．81-1000×4%=19．81（万元）。
2011年12月31日（转回日）不计提减值准备情况下持有至到期投资的摊余成本=996．77+59．81=1056．58（万元），2011年12月31日转回后的摊余成本不能超过1056．58万元，所以减值损失转回的金额=1056．58-954=102．58（万元），但由于原计提的减值准备金额为96．77万元小于102．58万元，所以其摊余成本的恢复通过减值损失恢复的部分为96．77万元，通过“持有至到期投资——利息调整”和投资收益恢复的金额=19．81-14=5．81（万元）。 会计分录为：
借：持有至到期投资减值准备96．77
贷：资产减值损失96．77
借：持有至到期投资——利息调整5．81
贷：投资收益5．81
5．甲公司为一家非金融类上市公司。甲公司在编制2011年年度财务报告时，内审部门就2011年下列有关金融资产的分类和会计处理提出异议：
（1）2011年6月1日，甲公司在股权分置改革中取得乙公司5%的限售股权。甲公司对乙公司不具有控制、共同控制或重大影响。甲公司将该项股票投资分类为交易性金融资产，并采用公允价值进行后续计量。
（2）2011年7月1日，甲公司从上海证劵交易所购入丙公司2011年1月1日发行的3年期债券50万份。该债券面值总额为5000万元，票面年利率为4．5%，于每年年初支付上一年度债券利息。甲公司购买丙公司债券合计支付了5122．5万元（包括交易费用2．5万元）。甲公司拟随时出售该项债券，以获取利润差价，甲公司将该债券分类为可供出售金融资产。
（3）2011年10月1日，由于资金周转困难，甲公司将其持有的丁公司债券出售80%，出售所得价款扣除相关交易费用后的净额为7200万元。该债券原系甲公司2010年1月1日购入，作为持有至到期投资核算的债券投资。出售80%债券投资后，甲公司将所持剩余20%丁公司债券投资重分类为交易性金融资产。
要求：根据资料（1）（2）和（3），逐项分析、判断甲公司对相关金融资产的分类是否正确，并简要说明理由。
答案：①资料（1）甲公司持有乙公司限售股权的分类不正确。
理由：企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算;企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产。
②资料（2）甲公司将所持丙公司债券分类为可供出售金融资产的处理不正确。
理由：甲公司购入丙公司3年期的债券，由于拟随时用于出售以获取利润差价，所以应划分为交易性金融资产。
③资料（3）甲公司将所持丁公司债券剩余部分重分类为交易性金融资产的处理不正确。
理由：根据金融工具确认和计量会计准则的规定，持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大且不属于例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产。
6．甲公司于2010年1月1日从证券市场上购入B公司于2009年1月1日发行的债券作为可供出售金融资产，该债券期限为5年、票面年利率为5%、，利息于到期日随本金一起支付，到期日为2014年1月1日。购入债券时的实际年利率为4%。甲公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款1058．50万元，另支付相关交易费用10万元。假定按年计提利息。2010年12月31日，该债券的公允价值为1100万元。2011年12月31日，该债券的公允价值为1000万元并将继续下降。2012年1月20日，甲公司将该债券全部出售，收到款项985万元存入银行。
要求：编制甲公司从2010年1月1日至2012年1月20日上述有关经济业务的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示，计算结果保留两位小数）
答案：（1）2010年1月1日
借：可供出售金融资产——成本1000
——应计利息50（1000×5%）
——利息调整18．50
贷：银行存款1068．50
（2）2010年12月31日
应确认的投资收益=1068．50×4%=42．74（万元），“可供出售金融资产——利息调整”科目贷方摊销额=50-42．74=7．26（万元）。
借：可供出售金融资产——应计利息50
贷：投资收益42．74
可供出售金融资产——利息调整7．26
可供出售金融资产账面价值=（1068．50+50-7．26）=1111．24（万元），公允价值为1100万元，应确认的公允价值变动金额=1111．24-1100=11．24（万元）。
借：资本公积——其他资本公积11．24
贷：可供出售金融资产——公允价值变动11．24
（3）2011年12月31日
应确认的投资收益=1111．24×4%=44．45（万元），“可供出售金融资产——利息调整”科目贷方摊销额=50-44．45=5．55（万元）。
注：在计算2011年年初摊余成本时，不应考虑2010年12月31日确认的公允价值变动。
借：可供出售金融资产——应计利息50
贷：投资收益44．45
可供出售金融资产——利息调整5．55
可供出售金融资产账面价值=1100+50-5．55=1144．45（万元），公允价值为1000万元，应确认的减值准备金额=1144．45-1000=144．45（万元），同时原确认的累计公允价值变动损失应转入资产减值损失，即应确认的资产减值损失=144．45+11．24=155．69（万元）。
借：资产减值损失155．69
贷：可供出售金融资产——减值准备144．45
资本公积——其他资本公积11．24
（4）2012年1月20日
借：银行存款985
可供出售金融资产——公允价值变动11．24
——减值准备144．45
投资收益15
贷：可供出售金融资产——成本1000
——应计利息150
——利息调整5．69（18．50-7．26-5．55）
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