非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠。
计入换入资产成本的“应支付的相关税费”应当符合相关会计准则对资产初始计量的规定。例如，换入资产为存货的，包括相关税费、使该资产达到目前场所和状态所发生的运输费、装卸费、保险费以及可归属于该资产的其他成本。
（一）以换出资产的公允价值为基础计量
换入资产的成本 | 换出资产的损益 | |
考虑增值税 | =换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付补价的公允价值（或-收到补价的公允价值）+应支付的相关税费 【提示】上述补价均含增值税 | =换出资产的公允价值-换出资产的账面价值 |
不考虑增值税
| =换出资产的公允价值+支付补价的公允价值（或-收到补价的公允价值）+应支付的相关税费 【提示】上述补价均不含增值税 |
（二）以换入资产的公允价值为基础计量
换入资产的成本=换入资产的公允价值+应支付的相关税费
换出资产的损益=（换入资产的公允价值-支付补价的公允价值+收到补价的公允价值）-换出资产账面价值
非货币性资产交换的会计处理，视换出资产的类别不同而有所区别（视同处置）：
（1）换出资产为固定资产、在建工程、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入资产处置损益。
（2）换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。
（3）换出资产为投资性房地产的，按换出资产公允价值确认其他业务收入，按换出资产账面价值结转其他业务成本。
换入资产与换出资产涉及相关税费的，按照相关税收规定计算确定。
非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽然具有商业实质但换入资产和换出的公允价值均不能可靠计量的，应当以换出资产账面价值为基础确定换入资产成本，无论是否支付补价，均不确认损益。
换入资产的成本=换出资产账面价值+支付补价的账面价值-收到补价的公允价值+应支付的相关税费
注：上述补价均不含增值税。
三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理
与单项非货币性资产之间的交换一样，涉及多项资产的非货币性资产交换的计量，企业也应当首先判断是否符合以公允价值为基础计量的两个条件，再分别情况确定各项换入资产的成本。
（一）以公允价值为基础计量的情况
1.以换出资产的公允价值为基础计量的
（1）换入的金融资产，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行会计处理。
换入的多项非金融资产，应当按照换入的金融资产以外的各项资产的公允价值相对比例（换入资产的公允价值不能够可靠计量的，可以按照各项换入资产的原账面价值的相对比例或其他合理的比例），将换出资产公允价值总额（涉及补价的，加上支付补价的公允价值或减去收到补价的公允价值）扣除换入金融资产的公允价值后的净额分摊至各项换入资产，以分摊额和应支付的相关税费作为各项换入资产的成本进行初始计量。
（2）对于同时换出的多项资产，应当将各项换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额，在各项换出资产终止确认时计入当期损益。
2.以换入资产的公允价值为基础计量的
（1）对于同时换入的多项资产，应当以各项换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为各项换入资产的初始计量金额。
（2）对于同时换出的多项资产，应当按照各项换出资产的公允价值的相对比例（换出资产的公允价值不能够可靠计量的，可以按照各项换出资产的账面价值的相对比例），将换入资产的公允价值总额（涉及补价的，减去支付补价的公允价值或加上收到补价的公允价值）分摊至各项换出资产，分摊额与各项换出资产账面价值之间的差额，在各项换出资产终止确认时计入当期损益。
（二）以账面价值为基础计量的情况
（1）对于同时换入的多项资产，应当按照各项换入资产公允价值的相对比例（换入资产的公允价值不能够可靠计量的，可以按照各项换入资产的原账面价值的相对比例或其他合理的比例），将换出资产账面价值总额（涉及补价的，加上支付补价的账面价值或减去收到补价的公允价值）分摊至各项换入资产，加上应支付的相关税费，作为各项换入资产的初始计量金额。
（2）对于同时换出的多项资产，各项换出资产终止确认时均不确认损益。
【学霸练习题】2×20年10月，甲公司决定以一项投资房地产、一项无形资产和一项交易性金融资产(股票)与乙公司交换其持有的一项对合营企业(丙公司)的长期股权投资(持股比例为20％)和一台生产经营用设备。
相关资料如下：
(1)甲公司换出的投资性房地产的账面余额为150万元(其中成本为120万元，公允价值变动为30万元)，公允价值为200万元；
换出的无形资产原价为80万元，已累计摊销40万元，公允价值为50万元；
换出的股票的账面余额为260万元(其中：成本为210万元，公允价值变动为50万元)，公允价值为300万元。
(2)乙公司换出的长期股权投资的账面余额为300万元，公允价值为336万元；
换出的设备的账面原值为240万元，已计提折旧100万元，公允价值144万元。
(3)乙公司以银行存款向甲公司支付的补价的公允价值为70万元。
(4)甲公司为换入的长期股权投资发生交易费用10万元，为运回换入的设备发生运输费等5万元；
乙公司为换入的投资性房地产发生契税等8万元，为换入的金融资产发生交易费用2万元。
(5)甲公司换入对丙公司的股权投资后，能够对丙公司实施共同控制，丙公司在当日的可辨认净资产公允价值为2000万元；
乙公司将换入的金融资产划分为交易性金融资产，甲公司和乙公司换入的其他资产均不改变其用途。
假设两公司都没有为资产计提减值准备，该项非货币性资产交换具有商业实质。不考虑增值税因素。
要求：
(1)计算甲公司换入各项资产的成本。
(2)编制甲公司的相关会计分录。
(3)计算乙公司换入各项资产的成本。
(4)编制乙公司的相关会计分录。
参考答案与解析：
(1)计算甲公司换入各项资产的成本：
甲公司收到的补价的公允价值占其换出资产的公允价值的比例=70／(200+50+300)×100％=12．73％，小于25％，因此上述交易属于非货币性资产交换。
甲公司换入的长期股权投资的初始投资成本=(200+50+300-70)×[336／(336+144)]+10=346(万元)
甲公司换入的设备的成本=(200+50+300-70)×[144／(336+144)]+5=149(万元)
(2)甲公司编制的有关会计分录：
①借：长期股权投资346
固定资产149
累计摊销40
银行存款55
贷：其他业务收入200
无形资产80
资产处置损益10
交易性金融资产——成本210
——公允价值变动50
投资收益40
②借：其他业务成本120
公允价值变动损益30
贷：投资性房地产150
借：长期股权投资(2000×20％-346)54
贷：营业外收入54
(3)乙公司换入的交易性金融资产以其公允价值进行计量，所以换入的交易性金融资产的入账价值=300(万元)。
乙公司换入的投资性房地产的成本=(336+144+70-300)×[200／(200+50)]+8=208(万元)。
乙公司换入的无形资产的成本=(336+144+70-300)×[50／(200+50)]=50(万元)
(4)编制乙公司有关会计分录：
借：固定资产清理140
累计折旧100
贷：固定资产240
借：交易性金融资产300
投资性房地产208
无形资产50
贷：长期股权投资300
固定资产清理144
投资收益34
银行存款80
借：固定资产清理4
贷：资产处置损益4
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