建造（施工）合同收入的核算

1、收入的概念及特点  【2011、2018】 
（1）狭义的收入：即营业收入，包括主营业务收入和其他业务收入，不包括为第三方或客户代收的款项。 
（2）广义的收入：包括营业收入、投资收益、补贴收入和营业外收入。 
2、收入的特点 
（1）从企业的日常活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生。偶发的事项：如出售固定资产、接受捐赠等，不能作为企业的收入。 
（2）可能表现为企业资产的增加，也可能表现为企业负债的减少，或二者兼而有之（银行存款的增加、预收款的减少）。 
（3）收入能导致企业所有者权益的增加，是与所有者投入无关的经济利益的总流入。 
（4）只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项。 
3、收入的分类 
3.1企业的收入分为 
（1）建造（施工）合同收入 
（2）销售商品收入 
包括产品销售和材料销售两大类。产品销售主要有自行加工的碎石、商品混凝土、各种门窗制品等【2013】；材料销售主要有原材料、低值易耗品、周转材料、包装物等。 
（3）提供劳务收入 
指企业通过提供劳务作业而取得的收入。 建筑业企业提供劳务一般均为非主营业务，主要包括机械作业、运输服务、设计业务、产品安装、餐饮住宿等。【2012】 
（1）让渡资产使用权收入 
是指企业通过让渡资产使用权而取得的收入，如金融企业发放贷款取得的收入，企业让渡无形资产使用权取得的收入等。【2017】 
建筑业企业的主营业务收入主要是建造（施工）合同收入，其他业务收入主要包括产品销售收入、材料销售收入、机械作业收入、无形资产出租收入、固定资产出租收入等。 
4、收入的确认 
企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。--建设工程竣工验收合格交付 

1、收入的概念
（1）狭义的收入：即营业收入，包括主营业务收入和其他业务收入，不包括为第三方或客户代收的款项。
（2）广义的收入：包括营业收入、投资收益、补贴收入和营业外收入。
2、收入的特点：
（1）从企业的日常活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生；
（2）可能表现为企业资产的增加，也可能表现为企业负债的减少，或二者兼而有之（银行存款的增加、预收款的减少）；
（3）收入能导致企业所有者权益的增加，是与所有者投入无关的经济利益的总流入；
（4）只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项。

1、企业的收入分为
（1）建造（施工）合同收入；
（2）销售商品收入：包括产品销售和材料销售；
（3）提供劳务收入：指企业通过提供劳务作业而取得的收入；
（4）让渡资产使用权收入：是指企业通过让渡资产使用权而取得的收入，如金融企业发放贷款取得的收入，企业让渡无形资产使用权取得的收入等。
2、建筑业企业的收入
建筑业企业的主营业务收入主要是建造（施工）合同收入，其他业务收入主要包括产品销售收入、材料销售收入、机械作业收入、无形资产出租收入、固定资产出租收入等。

1、企业应当区分下列三种情形对合同变更分别进行会计处理：
（1）合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独的合同进行会计处理。
（2）合同变更不属于上述（1）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品或已提供的服务与未转让的商品或未提供的服务之间可明确区分的，应当视为原合同终止，同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。
（3）合同变更不属于上述（1）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品与未转让的商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理， 由此产生的对已确认收入的影响，应当在合同变更日调整当期收入。
2、企业应当考虑商品的性质，釆用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中，产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度；投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。
3、当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

（一）建造合同的概念
建设工程合同是承包人进行工程建设、发包人支付价款的合同，其包括工程勘察、设计、施工合同。
（二）建造（施工）合同的特征
1.先有买主（及客户），后有标的（即资产），建造资产的工程范围、建设工期、工程质量和工程造价等内容在签订合同时已经确定；
2.资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度，有的长达数年；
3.所建造的资产体积大，造价高；
4.建造合同一般为不可取消的合同。
（三）建造（施工）合同类型
建造合同按照所含风险的承担者不同可分为固定造价合同与成本加成合同
1.固定造价合同：是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的造价合同。
2.成本加成合同：是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造（施工）合同。
（四）固定造价合同与成本加成合同的区别
最大区别在于它们所含风险的承担者不同，固定造价合同的风险主要由承包人承担；而成本加成合同的风险主要由发包人承担，最后决算的价款是按实际成本加上一个百分比，而这个百分比是固定的。

1.建造合同的分立：
一项包括建造数项资产的建造合同，同时满足下列条件的，每项资产应当分立为单项合同:
（1）每项资产均有独立的建造计划；
（2）与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；
（3）每项资产的收入和成本可以单独辨认。
2.建造合同的合并
一组合同无论对应单个客户还是多个客户,同时满足下列条件的,应当合并为单项合同：
（1）该组合同按一揽子交易签订；
（2）该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；
（3）该组合同同时或依次履行。

建造合同的收入包括两部分内容：合同规定的初始收入和因合同变更、索赔、奖励等形成的收入
（一）合同规定的初始收入：是指建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商定的合同金额，它构成了合同收入的基本内容。
（二）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入
1.合同变更，是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变更款应当在同时满足下列条件时才能构成合同收入:
（1）客户能够认可因变更而增加的收入；
（2）该收入能够可靠地计量。
2.索赔款，是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款应当在同时满足下列条件时才能构成合同收入:
（1）根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔；
（2）对方同意接受的金额能够可靠地计量。
3.奖励款，是指工程达到或超过规定的标准，客户同意支付的额外款项。奖励款应当在同时满足下列条件时才能构成合同收入:
（1）根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准；
（2）奖励金额能够可靠地计量。

（一）合同结果能够可靠估计时建造（施工）合同收入的确认
1.合同结果能够可靠估计的标准
（1）固定造价合同结果能否可靠估计的标准：如果同时满足4个条件，则固定造价合同的结果能够可靠估计:
1）合同总收入能够可靠地计量；
2）与合同相关的经济利益很可能流入企业；
3）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；
4）合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。
（2）成本加成合同的结果能否可靠估计的标准：
如果同时满足两个条件，则成本加成合同的结果能够可靠估计:
1）与合同相关的经济利益很可能流入企业；
2）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。
2.完工百分比法：
完工百分比法是指根据合同完工进度来确认合同收入与费用的方法。完工百分比法的运用分两个步骤:第一步，确定工程的完工进度，计算出完工百分比；第二步，根据完工百分比确认和计量当期的合同收入。
确定建造（施工）合同完工进度有以下三种方法:
（1）根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。该方法是一种投入衡量法，是确定合同完工进度常用的方法，其计算公式如下:
合同完工进度=累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本x100%（1Z102032-1）
需要注意的是，累计实际发生的合同成本不包括施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本,也不包括在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。
（2）根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定。该方法是一种产出衡量法，适用于合同工作量容易确定的建造（施工）合同，如道路工程，土石方工程等，其计算公式如下:
合同完工进度=已经完成的合同工程量÷合同预计总工程量×100%（1Z102032-2）
（3）根据已完成合同工作的技术测量确定。该方法是在上述两种方法无法确定合同完工进度时所采用的一种特殊的技术测量方法，适用于一些特殊的建造（施工）合同，如水下施工工程等。
需要注意的是，这种技术测量应由专业人员现场进行科学测定，而不是由建造承包商自行随意测定。
3.当期完成建造（施工）合同收入的确认
建造（施工）合同收入的确认分两种情况，一种是当期完成建造（施工）合同收入的确认，另一种是在资产负债表日建造（施工）合同收入的确认。
当期完成的建造（施工）合同应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入，即:
当期确认的合同收入=实际合同总收入-以前会计期间累计已确认的收入（1Z102032-3）
4.资产负债表日建造（施工）合同收入的确认
当期不能完成的建造（施工）合同，在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入。即:
当期确认的合同收入=（合同总收入×完工进度）-以前会计期间累计已确认的收入（1Z102032-4）
需要注意的是，公式中的完工进度是指累计完工进度。因此，建造承包商在应用上述公式计算和确认当期合同收入时应区别以下4种情况进行处理:
（1）当年开工当年未完工的建造合同。在这种情况下，以前会计年度累计已确认的合同收入为零。
（2）以前年度开工本年未完工的建造合同。在这种情况下，企业可直接运用上述计算公式计量和确认当期合同收入。
（3）以前年度开工本年完工的建造合同。在这种情况下，当期计量确认的合同收入,等于合同总收入扣除以前会计年度累计已确认的合同收入后的余额。
（4）当年开工当年完工的建造合同。在这种情况下，当期计量和确认的合同收入，等于该项合同的总收入。
（二）合同结果不能可靠地估计时建造（施工）合同收入的确认
当建筑业企业不能可靠地估计建造（施工）合同的结果时，就不能采用完工百分比法来确认和计量当期的合同收入，应区别以下两种情况进行处理:
1.合同成本能够回收的，合同收入根据能够收回的实际合同成本来确认，合同成本在其发生的当期确认为费用。
例如，某建筑业企业与B公司签订了一项总造价为800万元的建造合同，建设期为2年。第1年实际发生工程成本300万元，双方均能履行合同规定的义务，但在年末，建筑公司对该项工程的完I进度无法可靠估计。
在这种情况下，该建筑业企业不能采用完工百分比法来确认收入，但由于B公司能够履行合同，估计当年发生的成本均能收回，所以该建筑业企业可将当年发生的工程成本金额同时确认为合同收入和合同费用，但当年不能确认合同毛利。
2.合同成本不能回收的，应在发生时立即确认为费用,不确认收入。
例如，假定上例中该建筑业企业与B公司只办理工程价款结算220万元，由于B公司陷入财务危机而面临破产清算，导致其余款项可能难以收回。在这种情况下，该建筑业企业只能将220万元确认为当年的收入（300万元应确认为当年的费用）。
合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。