二、存货审计
(一)存货监盘
1．存货监盘的作用
如果存货对财务报表是重要的，注册会计师必须实施监盘程序。
存货监盘结果一核对一期末存货记录
存货监盘涉及的控制测试或实质性程序：
(1)检查存货以确定其是否存在，评价存货状况，并对存货盘点结果进行测试；
(2)观察管理层指令的遵守情况，以及用于记录和控制存货盘点结果的程序的实施情况；
(3)获取有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据。
2．存货监盘的目标
存货监盘针对的主要是存货的“存在”认定、“完整性”认定、“权利和义务”的认定。
注册会计师不能仅仅依靠监盘来确认存货的所有权认定和完整性认定，“一般还需要实施其他审计程序”。
3．存货监盘计划
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(1)监盘程序。
评价盘点的控制→观察盘点的执行→检查存货→执行抽盘
【例题·单选题】在被审计单位盘点存货之前，注册会计师应当做的是()。
A．跟随被审计单位的盘点人员对存货状况进行检查
B．观察存货盘点计划的执行情况
C．确定存货数量和状况记录的准确性
D．观察盘点现场存货的排列情况以及是否附有盘点标识
【答案】D
【解析】选项ABC均为监盘过程中(而非“之前”)应实施的工作。
(2)执行抽盘。
在对存货盘点结果进行测试时，注册会计师可以：
①从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的“准确性”；
②从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的“完整性”。
注册会计师应该尽可能避免让被审计单位事先了解将抽取检查的存货项目。注册会计师在实施抽盘程序时发现差异，很可能表明被审计单位的存货盘点在准确性或完整性方面存在错误。如果盘点记录与存货实物存在差异，注册会计师应当查明原因，然后根据具体事项进行处理。
(3)存货盘点范围。
对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已单独存放、标明，且未被纳入盘点范围。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。
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(1)再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。
(2)取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。
(3)如果存货盘点日不是资产负债表日，应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录。掌握调节法：
①盘点日在结账目之前：(结账日)应结存数=盘点数+增加数-减少数
②盘点日在结账日之后：(结账日)应结存数=盘点数-增加数+减少数
(4)如果采用永续盘存制核算存货，应当关注永续盘存制下的期末存货记录与存货盘点结果之间是否一致。
6．特殊情况的处理
(1)在存货盘点现场实施存货监盘不可行。
①如果在存货盘点现场实施存货监盘不可行，注册会计师应当实施替代审计程序(如检查盘点日后出售盘点日之前取得或购买的特定存货的文件记录)，以获取有关存货的存在和状况的充分、适当的审计证据。
②如果不能实施替代审计程序，或者实施替代审计程序可能无法获取有关存货的存在和状况的充分、适当的审计证据，注册会计师发表非无保留意见的报告。
(2)因不可预见的情况导致无法在存货盘点现
场实施监盘。
如果由于不可预见的情况，无法在存货盘点现场实施监盘，注册会计师应当另择日期实施监盘，并对间隔期内发生的交易实施审计程序。
(3)由第三方保管或控制的存货。
①向持有被审计单位存货的第三方函证存货的数量和状况；
②实施检查或其他适合具体情况的审计程序。
【链接】对于存货的监盘程序，可参考《中国注册会计师审计准则问题解答第3号一存货监盘》进行补充学习。
【例题·单选题】在对I公司存货项目进行了解后获知，存在一批委托A公司代为保管的C材料，甲注册会计师在制定存货监盘计划时不应当做的是()。
A．将C材料纳入存货的监盘范围
B．直接利用I公司的账簿记录确认C材料的账面价值
C．向A公司实施函证
D．如果C材料的金额占流动资产的比例较大，甲注册会计师应当考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作
【答案】B
【解析】不应当仅仅利用被审计单位的账簿记录确认该材料的账面价值，应当实施函证、监盘或是利用其他注册会计师的工作，故选项B不正确。
(二)存货计价测试
监盘程序一般只能对存货的结存数量予以确认，为验证财务报表上期期末存货余额的正确与否，还必须对存货计价进行审计。
期末余额一期末数量(监盘)×单价(计价测试)
存货计价测试主要是针对被审计单位所使用的“存货单位成本”是否正确所做的测试。
1．样本的选择
计价审计的样本，应从存货数量已经盘点、单价和总金额已经计入存货汇总表的结存存货中选择。选择样本时应着重选择“结存余额较大且价格变化比较频繁”的项目。
2．计价方法的确认
了解掌握被审计单位的存货计价方法外，关注计价方法在“同一会计年度内不得变动”的
情况。
3．计价测试
(1)对存货价格的组成内容予以审核；
(2)对所选择的存货样本独立地进行计价测试；
(3)将测试结果与被审计单位账面记录对比，编制对比分析表．分析形成差异的原因。
