三、综合题（本题型共4小题56分。其中一道小题可以选用中文或英文解答，请仔细阅读答题要求。如使用英文解答，须全部使用英文，答题正确的，增加5分。本题型最高得分为61分。答案中的金额单位以万元表示，涉及计算的，要求列出计算步骤。）
1.（本小题6分，可以选用中文或英文解答，如使用英文解答，须全部使用英文，答题正确的，增加5分，最高得分为11分。）甲公司为房地产开发企业，对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。
（1）20×6年1月1日，甲公司以20000万元总价款购买了一栋已达到预定可使用状态的公寓。该公寓总面积为1万平方米，每平方米单价为2万元，预计使用寿命为50年，预计净残值为零。甲公司计划将该公寓对外出租。
（2）20×6年，甲公司出租上述公寓实现租金收入500万元，发生费用支出（不含折旧）100万元。由于市场发生变化，甲公司出售了公寓总面积的20%，取得收入4200万元，所出售公寓于20×6年12月31日办理了房产过户手续。20×6年12月31日，该公寓每平方米的公允价值为2.1万元。
其他资料：
甲公司所有收入与支出均以银行存款结算。
根据税法规定，在计算当期应纳所得税时，持有的投资性房地产可以按照其购买成本、根据预计使用寿命50年按照年限平均法自购买日起至处置时止计算的折旧额在税前扣除，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额；在实际处置时，处置取得的价款扣除其历史成本减去按照税法规定计提折旧后的差额计入处置或结算期间的应纳税所得额，甲公司适用的所得税税率为25%。
甲公司当期不存在其他收入或成本费用，当期所发生的100万元费用支出可以全部在税前扣除，不存在未弥补亏损或其他暂时性差异。
不考虑除所得税外的其他相关税费。
要求（1）编制甲公司20×6年1月1日、12月31日与投资性房地产的购买、公允价值变动、出租、出售相关的会计分录。
要求（2）计算投资性房地产20×6年12月31日的账面价值、计税基础及暂时性差异。
要求（3）计算甲公司20×6年当期所得税，并编制与确认所得税费用相关的会计分录。
【答案】
（1）
①20×6年1月1日，甲公司以20000万元购买公寓
借：投资性房地产——成本20000
贷：银行存款20000
②20×6年12月31日，公寓的公允价值增加至21000万元（2.1万元/平方米×1万平方
米），增值1000万元。
借：投资性房地产——公允价值变动1000
贷：公允价值变动损益1000
或（剩余80%部分）：
借：投资性房地产——公允价值变动800（1000×80%）
贷：公允价值变动损益800
③甲公司实现租金收入和成本：
借：银行存款500
贷：其他业务收入（或主营业务收入）500
借：其他业务成本（或主营业务成本）100
贷：银行存款100
④甲公司于20×6年12月31日出售投资性房地产的会计分录如下：
借：银行存款4200
贷：其他业务收入（或主营业务收入）4200
借：其他业务成本（或主营业务成本）4000（20000×20%）
公允价值变动损益200（1000×20%）
贷：投资性房地产——成本4000（20000×20%）
——公允价值变动200（1000×20%）
或（期末时未确认出售部分公允价值变动损益，则出售时也不涉及转出）：
借：其他业务成本（或主营业务成本）4000（20000×20%）
贷：投资性房地产——成本4000（20000×20%）
（2）
公寓剩余部分的账面价值=21000×80%=16800（万元）。
公寓剩余部分的计税基础=（20000-20000/50）×80%=15680（万元）。
暂时性差异=16800-15680=1120（万元）
（3）
甲公司的当期所得税计算如下：
甲公司20×6年实现的会计利润=1000+500-100+4200-4000-200=1400（万元）；应纳税所得额=1400-400（税法上允许抵扣的折旧额20000/50）+80[出售部分甲公司账面上结转的成本20000×20%-税法上允许结转的成本（20000-20000/50）×20%]-（1000-200）（税法规定持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额）=280（万元）则甲公司的当期所得税=应纳税所得额×适用税率=280×25%=70（万元）。所得税相关分录
如下：
借：所得税费用350
贷：应交税费——应交所得税70
递延所得税负债280（1120×25%）
2.（本小题14分。）甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）拟自建一条生产线，与该生产线建造相关的情况如下：
（1）20×2年1月2日，甲公司发行公司债券，专门筹集生产线建设资金。该公司债券为3年期分期付息、到期还本债券，面值为3000万元，票面年利率为5%，发行价格为3069.75万元，另在发行过程中支付中介机构佣金150万元，实际募集资金净额为2919.75
万元。
（2）甲公司除上述所发行公司债券外，还存在两笔流动资金借款：一笔于20×1年10月1日借入，本金为2000万元，年利率为6%，期限2年；另一笔于20×1年12月1日借入，本金为3000万元，年利率为7%，期限18个月。
（3）生产线建造工程于20×2年1月2日开工，采用外包方式进行，预计工期1年。有关建造支出情况如下：
20×2年1月2日，支付建造商1000万元；
20×2年5月1日，支付建造商1600万元；
20×2年8月1日，支付建造商1400万元。
（4）20×2年9月1日，生产线建造工程出现人员伤亡事故，被当地安监部门责令停工整改，至20×2年12月底整改完毕。工程于20×3年1月1日恢复建造，当日向建造商支付工程款1200万元。建造工程于20×3年3月31日完成，并经有关部门验收，试生产出合格产品。为帮助职工正确操作使用新建生产线，甲公司自20×3年3月31日起对一线员工进行培训，至4月30日结束，共发生培训费用120万元。该生产线自20×3年5月1日起实际投入使用。
（5）甲公司将闲置专门借款资金投资固定收益理财产品，月收益率为0.5%。
其他资料：
本题中不考虑所得税等相关税费以及其他因素。
（P/A，5%,3）=2.7232,（P/A，6%,3）=2.6730,（P/A，7%,3）=2.6243
（P/F，5%,3）=0.8638,（P/F，6%,3）=0.8396,（P/F，7%,3）=0.8163
要求（1）确定甲公司生产线建造工程借款费用的资本化期间，并说明理由。
要求（2）计算甲公司发行公司债券的实际利率，并对发行债券进行会计处理。
要求（3）分别计算甲公司20×2年专门借款、一般借款利息应予资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理。
要求（4）分别计算甲公司20×3年专门借款、一般借款利息应予资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理，编制结转固定资产的会计分录。
【答案】
（1）资本化期间：
20×2年1月2日至20×2年8月31日（9月1日至12月31日期间暂停）；20×3年1月1日至20×3年3月31日。
理由：20×2年1月2日资产支出已经发生、借款费用已经发生、有关建造活动也已经开始，符合借款费用开始资本化的条件；
20×2年9月1日至12月31日期间因事故停工且连续超过3个月，应暂停资本化；
20×3年3月31日试生产出合格产品，已达到预定可使用状态，应停止借款费用资本化。
（2）
采用插值法计算实际利率，假设实际利率为6%，则该债券预计未来现金流量的现值
=3000×5%×（P/A,6%,3）+3000×（P/F,6%,3）=150×2.6730+3000×0.8396=2919.75（万元），与该应付债券的初始入账金额相等，因此该债券的实际利率为6%。
借：银行存款2919.75（3069.75-150）
应付债券——利息调整80.25
贷：应付债券——面值3000
（3）
应付债券20×2年利息费用=2919.75×6%=175.19（万元）。
20×2年用于短期投资取得的收益=（2919.75-1000）×0.5%×4+（2919.75-1000-1600）×0.5%×3=43.19（万元）；
专门借款利息资本化金额=2919.75×6%×8/12-43.19=73.60（万元）；
一般借款平均资本化率=（2000×6%+3000×7%）/（2000×12/12+3000×12/12）×100%=6.6%；
至20×2年8月1日，发生建造支出=1000+1600+1400=4000（万元），1月1日和5月1日发生的支出占用的均为专门借款，8月1日支出占用一般借款=4000-2919.75=1080.25（万元）。
一般借款利息资本化金额=1080.25×1/12×6.6%=5.94（万元）。
分录：
借：在建工程4000
贷：银行存款4000
借：在建工程73.60
应收利息（或银行存款）43.19
财务费用58.40
贷：应付利息150（3000×5%）
应付债券——利息调整25.19（175.19-150）
借：在建工程5.94
贷：应付利息5.94
（4）
20×3年专门借款利息资本化金额=（2919.75+25.19）×6%×3/12=44.17（万元）；
20×3年甲公司占用的仍为这两笔一般借款，则20×3年一般借款平均资本化率与20×2年相同，为6.6%；
20×3年所占用一般借款本金加权平均数=（1000+1600+1400+1200-2919.75）×
3/12=570.06（万元）；
20×3年一般借款利息资本化金额=570.06×6.6%=37.62（万元）。
20×3年借款费用资本化金额=44.17+37.62=81.79（万元）
借：在建工程1200
贷：银行存款1200
借：在建工程44.17
贷：应付利息37.50（3000×5%×3/12）
应付债券——利息调整6.67
借：在建工程37.62
贷：应付利息37.62
借：固定资产5361.33(4000+79.54+1200+44.17+37.62)
贷：在建工程5361.33
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