3.（本小题18分）甲公司为我国境内的上市公司，该公司20×6年经股东大会批准处置部分股权，其有关交易或事项如下：
（1）甲公司于20×6年7月1日出售其所持子公司（乙公司）股权的60%，所得价款10000万元收存银行，同时办理了股权划转手续。当日，甲公司持有乙公司剩余股权的公允价值为6500万元。甲公司出售乙公司股权后，仍持有乙公司28%股权并在乙公司董事会中派出1名董事。
甲公司原所持乙公司70%股权系20×5年6月30日以11000万元从非关联方购入，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为15000万元，除办公楼的公允价值大于账面价值4000万元外，其余各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。上述办公楼按20年、采
用年限平均法计提折旧，自购买日开始尚可使用16年，预计净残值为零。20×5年7月1日至20×6年6月30日，乙公司按其资产、负债账面价值计算的净资产增加2400万元，其中：净利润增加2000万元，可供出售金融资产公允价值增加400万元。
（2）甲公司于20×6年9月30日出售其所持子公司（丙公司）股权的10%，所得价款3500万元收存银行，同时办理了股权划转手续。甲公司出售丙公司股权后，仍持有丙公司90%股权并保持对丙公司的控制。
甲公司所持丙公司100%股权系20×4年3月1日以30000万元投资设立，丙公司注册资本为30000万元，自丙公司设立起至出售股权止，丙公司除实现净利润4500万元外，无其他所有者权益变动。
（3）甲公司于20×6年12月30日出售其所持联营企业（丁公司）股权的50%，所得价款1900万元收存银行，同时办理了股权划转手续。甲公司出售丁公司股权后持有丁公司12%的股权,对丁公司不再具有重大影响。
甲公司所持丁公司24%股权系20×3年1月5日购入，初始投资成本为2000万元。投资日丁公司可辨认净资产公允价值为8000万元，除某项无形资产的公允价值大于账面价值900万元外，其他各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。上述无形资产自取得投资起按5年、直线法摊销，预计净残值为零。
20×6年12月30日，按甲公司取得丁公司投资日确定的丁公司各项可辨认资产、负债的公允价值持续计算的丁公司净资产为12500万元，其中：实现净利润4800万元，可供出售金融资产公允价值减少300万元；按原投资日丁公司各项资产、负债账面价值持续计算
的丁公司净资产为12320万元，其中：实现净利润5520万元，可供出售金融资产公允价值减少300万元。
（4）其他有关资料：
①甲公司实现净利润按10%提取法定盈余公积后不再分配；
②本题不考虑税费及其他因素。
要求：
（1）根据资料（1）：①说明甲公司出售乙公司股权后对乙公司的投资应当采用的后续计量方法，并说明理由；②计算甲公司出售乙公司股权在其个别财务报表中应确认的投资收益，并编制相关会计分录；③计算甲公司出售乙公司股权在其合并财务报表中应确认的投资收益，并编制相关的调整分录；④编制甲公司因持有乙公司股权比例下降对其长期股权投资账面价值调整相关的会计分录。
（2）根据资料（2）：①计算甲公司出售丙公司股权在其个别财务报表中应确认的投资收益；②说明甲公司出售丙公司股权在合并财务报表中的处理原则；③计算甲公司出售丙公司股权在合并资产负债表中应计入相关项目（指出项目名称）的金额。
（3）根据资料（3）：①计算甲公司对丁公司投资于出售日前的账面价值；②计算甲公司出售丁公司股权在其个别财务报表中应确认的投资收益；③编制甲公司出售丁公司股权相关的会计分录。
【答案】
（1）
①甲公司出售乙公司股权后对乙公司的投资采用权益法进行后续计量。
理由：甲公司出售乙公司股权后在乙公司董事会中派出一名代表，对乙公司财务和经营决策具有重大影响。
②甲公司出售乙公司股权在其个别财务报表中应确认的投资收益=10000-（11000×60%）=3400（万元）。
借：银行存款10000
贷：长期股权投资——乙公司6600
投资收益3400
③甲公司出售乙公司股权在其合并财务报表中应确认的投资收益=（10000+6500）-[（15000+2400-4000÷16）×70%+（11000-15000×70%）]+400×70%==4275（万元）。
借：长期股权投资——乙公司6500
贷：长期股权投资——乙公司5002[11000×40%+（2400-4000/16）×28%]
投资收益1498
借：投资收益903
贷：未分配利润661.5[（2000-4000/16）×70%×60%×90%]
盈余公积73.5[(2000-4000/16)×70%×60%×10%]
其他综合收益168（400×70%×60%）
借：其他综合收益280（400×70%）
贷：投资收益280
④甲公司因持有乙公司股权比例下降对其长期股权投资账面价值调整相关的会计分录：
借：长期股权投资——乙公司602
贷：利润分配——未分配利润441[(2000-4000/16)×70%×40%×90%]
盈余公积49[(2000-4000/16)×70%×40%×10%]
其他综合收益112
（2）
①甲公司出售丙公司股权在其个别财务报表中应确认的投资收益=3500-30000×10%=500（万元）
②甲公司出售丙公司股权并未丧失控制权情况下，在合并财务报表中的处理原则为：处置价款与处置长期股权投资相对应享有丙公司净资产的差额计入所有者权益（资本公积—资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。
③甲公司出售丙公司股权在合并资产负债表中应计入所有者权益（资本公积）的金额=3500-（30000+4500）×10%=50（万元）。
（3）
①甲公司对丁公司投资于出售日前的账面价值=2000+（4800-300）×24%=3080（万元）。
②甲公司出售丁公司股权应确认的投资收益=1900-1540-72=288（万元）。
③甲公司出售丁公司股权相关的会计分录：
借：银行存款1900
贷：长期股权投资——丁公司1540（3080×50%）
投资收益360
借：投资收益72（300×24%）
贷：其他综合收益72
4.（本小题18分）注册会计师在对甲公司20×9年度财务报表进行审计时，关注到以下交易或事项的会计处理：
（1）20×9年，甲公司将本公司商品出售给关联方（乙公司），期末形成应收账款6000万元。甲公司对1年以内的应收账款按5%计提坏账准备，但对应收关联方款项不计提坏账准备，该6000万元应收账款未计提坏账准备。会计师了解到，乙公司20×9年末财务状况恶化，估计甲公司应收乙公司货款中的20%无法收回。
（2）20×9年5月10日，甲公司以1200万元自市场回购本公司普通股，拟用于对员工进行股权激励。因甲公司的母公司（丁公司）于20×9年7月1日与甲公司高管签订了股权激励协议，甲公司暂未实施本公司的股权激励。根据丁公司与甲公司高管签订的股权激励协议，丁公司对甲公司20名高管每人授予100万份丁公司股票期权，授予日每份股票期权的公允价值为6元，行权条件为自授予日起，高管人员在甲公司服务满3年。至20×9年12月31日，甲公司没有高管人员离开，预计未来3年也不会有人离开。
甲公司的会计处理如下：
借：资本公积1200
贷：银行存款1200
对于丁公司授予甲公司高管人员的股票期权，甲公司未进行会计处理。
（3）因急需新设销售门店，甲公司委托中介代为寻找门市房，并约定中介费用为20万元。20×9年2月1日，经中介介绍，甲公司与丙公司签订了经营租赁合同。约定：租赁期自20×9年2月1日起3年，年租金840万元，丙公司同意免除前两个月租金；丙公司尚未支付的物业费200万元由甲公司支付；如甲公司提前解约，违约金为60万元；甲公司于租赁开始日支付了当年租金770万元、物业费200万元，以及中介费用20万元。
甲公司的会计处理如下：
借：销售费用990
贷：银行存款990
（4）甲公司持有的作为交易性金融资产的股票1000万股，因市价变动对公司损益造成重大影响，甲公司董事会于20×9年12月31日作出决定，将其转换为可供出售金融资产。该金融资产转换前的账面价值为8000万元，20×9年12月31日市场价格为9500万元。
甲公司的会计处理如下：
借：可供出售金融资产9500
贷：交易性金融资产8000
其他综合收益1500
（5）甲公司编制的20×9年利润表中，其他综合收益总额为1100万元。其中包括：①持有可供出售金融资产当期公允价值上升600万元；②因确认同一控制下企业合并产生的长期股权投资，冲减资本公积1000万元；③因权益法核算确认的在被投资单位其他综合收益增加额中享有的份额800万元；④因对发行的可转换公司债券进行分拆确认计入资本公积700万元。
（6）其他有关资料：
①甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。
②不考虑所得税及其他相关税费。
要求：
（1）根据资料（1）至（4），判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确，并说明理由；对于不正确的事项，需要编制调整分录的，编制更正有关账簿记录的调整分录。
（2）根据资料（5），判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确，并说明理由。
【答案】
（1）
①甲公司对事项（1）会计处理不正确。
理由：应收关联方账款与其他应收款项一并根据其未来现金流量情况估计可能收回的金额并在此基础上计提坏账准备，甲公司的会计政策不符合准则规定。
调整分录：
借：资产减值损失1200（6000×20%）
贷：坏账准备1200
②甲公司对事项（2）的会计处理不正确。
理由：企业回购股票不应冲减资本公积，应确认库存股。
调整分录：
借：库存股1200
贷：资本公积1200
甲公司对母公司授予本公司高管股票期权处理不正确。
理由：集团内股份支付中，接受服务企业应当作为权益结算的股份支付，确认相关费用。
调整分录：
借：管理费用2000（20×100×6×1/3/2）
贷：资本公积2000
③
甲公司对事项（3）的会计处理不正确
理由：支付给中介机构的费用20万元应直接计入管理费用；出租人提供的免租期和承租人承担出租人的有关费用应在租赁期内分摊，确认租金费用。
调整分录：
借：管理费用20
贷：销售费用20
借：长期待摊费用181.67（990-20-788.33）
贷：销售费用181.67
20×9年租金=（840×3-840/12×2+200）/36×11=788.33（万元）。
④
甲公司对事项（4）的会计处理不正确。
理由：划分为交易性金融资产的金融工具不能重分类为其他金融工具。
调整分录：
借：其他综合收益1500
交易性金融资产9500
贷：可供出售金融资产9500
公允价值变动损益1500
（2）
①甲公司将同一控制下企业合并产生的长期股权投资初始成本与付出资产账面价值的差额调整其他综合收益不正确。
理由：该差额通过“资本公积”核算，不属于其他综合收益。②甲公司将可转换公司债券进行拆分计入权益成分的部分确认为其他综合收益不正确。
理由：可转换公司债券在负债成分和权益成分分拆时，权益成分通过“其他权益工具”科目核算，不属于其他综合收益。
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