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（6）内部核查程序

2、销货交易的实质性测试

（1）登记入帐的销货业务是真实的

对这一目标，注册会计师一般关心三类错误的可能性，一是未曾发货却已将销货业务登记入账；二是销货业务重复入账；三是向虚构的顾客发货

①．未曾发货却已将销货业务登记入账。针对这类错误发生的可能性，注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销货业务。如果注册会计师对发运凭证等的真实性也有怀疑，就可能有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。

②．重复入账。针对销货业务重复入账这类错误的可能性，注册会计师可通过复核企业为防止重复编号而设置的有序号的销货交易记录清单加以确定。

③．虚假入账。这通常是企业的一种舞弊行为，注册会计师一般很难察觉这种虚构的发货。审查主营业务收入明细账中与销货分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续，是测试是否向虚构的顾客发货的办法之一。

检查上述三类多报销货错误的可能性的另一个有效的办法，是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款终得以收回货款或者收到退货，则记录入账的销货业务一开始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订货单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销货业务。

（2）已发生的销货业务均已登记入账

销货业务的审计通常无须对“完整性”目标进行交易实质性测试。但是，如果内部控制不健全，比如被审计单位没有由发运凭证追查至主营业务收入明细账的独立内部核查程序，就有必要进行交易实质性测试。

由原始凭证追查至明细账与从明细账追查至原始凭证是有区别的：前者用来测试遗漏了的业务（“完整性”目标），后者用来测试不真实的业务（“存在或发生”目标，即真实性目标）。也就是说，测试真实性目标时，起点是明细账。即从主营业务收入明细账中抽取一个发票号码样本，追查至销售发票存根、发运凭证以及顾客订货单；测试完整性目标时，起点应是发货凭证，即从发运凭证中选取样本，追查至销售发票存根和主营业务收入明细账，借以测试遗漏事项。

（3）登记入账的销货业务的估价准确。

销货业务的准确估价包括：按订货数量发货，按发货数量准确地开具账单，以及将账单上的数额准确地记入会计账簿。

典型的实质性测试包括复算会计记录中的数据。通常的做法是：以主营业务收入明细账中的会计分录为起点，将所选择的交易业务的合计数与应收账款明细账和销售发票存根进行比较核对。将销售发票存根上所列的单价，与经过批准的商品价目表进行比较核对，包括其金额小计和合计数的复算。将发票中列出的商品的规格、数量和顾客代号等，与发运凭证进行比较核对。审核顾客订货单和销售单中的同类数据。

（4）登记入账的销货业务的分类是否正确。

对于需要按部门编制利润表的企业来说，正确的分类是极为重要的。销货分类正确的测试一般可与估价测试一并进行。注册会计师可以通过审核原始凭证来确定具体交易业务的类别是否正确，并以此与账簿的实际记录作比较。

（5）销货业务的记录是否及时。

发货后应尽快开具账单并登记入账，以防止无意漏记销货业务，确保把它们记入正确的会计期间。在执行估价实质性测试程序的同时，一般要将所选取的提货单或其他发运凭证的日期与相应的销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款明细账上的日期作比较。如有重大差异，就可能存在销货截止期限上的错误。

（6）销货业务是否已正确地记入明细账并准确地汇总。

在多数审计中，通常都要采用加总主营业务收入明细账数，并将加总数和一些具体内容分别追查至主营业务收入总账和应收账款明细账或现金、银行存款日记账等测试方法，以检查在销货过程中是否存在有意或无意的错报问题。

1、主营业务收入审计目标一般包括：

（1）确定主营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整；

（2）确定对销货退回、销售折扣与折让的处理是否适当；

（3）确定主营业务收入的会计处理是否正确；