分析性复核
1.（综04）Ｘ注册会计师2004年初对Ｙ公司2003年度会计报表进行审计时初步了解到，Ｙ公司2003年度与2002年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。
相关资料如下：
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项目 |
2003年度（未审数） |
2002年度（审定数） |
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一、主营业务收入 减：主营业务成本 主营业务税金及附加 |
50,000 40.000 1,000 |
40,000 33,000 900 |
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二、主营业务利润 加：其他业务利润 减：营业费用 管理费用 财务费用 |
9,000 8,000 4,000 (5,000) 1,000 |
6,100 1,000 3,200 2,000 900 |
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三、营业利润 加：投资收益 补贴收入 营业外收入 减：营业外支出 |
17,000 5,000 -- 1,000 2,000 |
1,000 2,000 -- 1,500 2,000 |
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四、利润总额 减：所得税（税率33％） |
21,000 6,000 |
2,500 700 |
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五、净利润 |
15,000 |
1,800 |
Ｙ公司2003年度及2002年度营业费用明细（金额单位：人民币万元）
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项目 |
2003年度（未审数） |
2002年度（审定数） |
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广告费用 产品质量保证 运输费用 工资 |
1,400 500 1,100 1,000 |
1,200 -- 1,000 1,000 |
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合计 |
4,000 |
3,200 |
【要求】
⑴为确定重点审计领域，Ｘ注册会计师拟实施分析性复核程序。请对资料一进行分析后，指出利润表中的异常波动项目；对资料二进行分析后，指出需重点审计的营业费用项目。
⑵在对主营业务收入实施实质性测试程序时，Ｘ注册会计师拟实施分析性复核程序，请指出对主营业务收入进行分析性复核的内容。
【答案】（2004年）
⑴Ｙ公司2002年度毛利率为17.5％，2003年为20％，上升了2.5％；2002年主营业务税金及附加与主营业务收入之比为2.25％，2003年下降为2％。在经营形势、管理及组织架构未发生重大变化，且未发生重大重组行为的背景下这一变化是异常的，说明Ｙ公司可能存在虚构主营业务收入、虚减主营业务成本或主营业务税金及附加的情况。
2002年，公司其他业务利润仅占主营业务利润的16.4％，2003年则大幅上升为88.9％，说明Ｙ公司可能存在严重高估其他业务利润的情况。
在费用类项目中，营业费用、管理费用及财务费用之和由上年的6100万元下降为本年的0，是极其异常的。尤其是管理费用出现巨大的贷方余额，与营业收入的大幅上升形成极大反差。基于此，注册会计师应将费用类项目的低估，特别是将管理费用的低估列为重点审计领域。
从相对数方面看，投资收益占利润总额的比例由2002年的80％下降到2003年的23.8％，说明Ｙ公司可能存在高估此比例的分母，即存在高估利润的情况；从绝对额方面看，投资收益从2002年的2000万元猛增到2003年的5000万元，说明可能存在高估投资收益的情况，只是对利润的高估超过了对投资收益的高估而已。这说明，注册会计师应将对利润的高估及对投资收益的高估列为重点审计领域。
在营业费用各项目中，除工资费用以外各项目大幅度的增加与工资费用没有增加形成鲜明对照，说明Ｙ公司可能存在隐瞒工资费用的情况。
总之，Ｘ注册会计师应将主营业务收入、其他业务利润与投资收益的高估和主营业务成本、管理费用、工资费用的低估作为重点审计领域。
⑵注册会计师在对主营业务收入实施分析性复核时，应从以下方面着手进行：
①将本期与上期的主营业务收入进行比较分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；
②比较本期各月主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位的周期性和季节性等经济规律，查明异常现象和重大波动的原因；
③计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率的变化情况，注意收入与成本是否配比，并查明重大波动和异常情况的原因。
④计算重要客户的销售额及其品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。
