孙进山2006年深圳注协CPA会计辅导笔记-第十三章

七、停止资本化
1、当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应当停止其借款费用的资本化；以后发生的借款费用应当于发生当期确认为费用。
2、所购建固定资产达到预定可使用状态是指，资产已经达到购买方或建造方预定的可使用状态。具体可从以下几个方面进行判断：
（1）、固定资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成或者实质上已经完成；
（2）、所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不影响其正常使用；
（3）、继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生。
如果所购建固定资产需要试生产或试运行，则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状态。
如果所购建固定资产的各部分分别完工，每部分在其他部分继续建造过程中可供使用，并且为建造该部分资产达到预定可使用状态所必要的购建活动实质上已经完成，则应当停止该部分资产的借款费用资本化。如果所购建固定资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用，则应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。
七、借款费用的披露
企业应当在财务会计报告中披露以下借款费用信息：一是当期资本化的借款费用金额；二是当期用于确定资本化金额的资本化率。
例题：利息、折价或溢价的摊销及辅助费用资本化举例
某企业采用出包方式于1999年11月1日开始建造一座厂房，每
月1日向施工方支付进度款。2000年该厂房支出数的年初余额及
上半年各月发生额如下（单位：万元）：
　　资产支出时间　　　资产支出金额
　　年初余额　　　　　　　400
　　1月1日　　　　　　　　300
　　2月1日　　　　　　　　600
　　3月1日　　　　　　　　900
　　4月1日　　　　　　　　600
　　5月1日　　　　　　　　800
　　6月1日　　　　　　　　900
该企业为建造该厂房专门借入了两笔借款：
（1）1999年9月15日与银行签订贷款协议，借入一笔3年期借款3000万元，年利率为6％。
（2）2000年1月1日发行5年期公司债券，面值为2000万元，发行价格为1800万元，折价200万元，票面年利率为6％。承销人按债券总面值的2％收取手续费，直接从发行收入中扣除。
　　厂房的实体建造于2000年6月30日完成并投入使用。企业当期没有其他处于购建过程中的固定资产，按季计算应予资本化的借款费用金额，并对外提供半年报。为简化计算，每月均按30天计，债券折价按直线法摊销。
　　企业在2000年计算应予资本化的借款费用及其账务处理如下：

（1）第一季度应予资本化的借款费用的计算及其账务处理
　　①第一季度累计支出加权平均数及应予资本化的借款费用的计算
　　第一季度累计支出加权平均数计算：400+300*3/3+600*2/3+900*1/3=1400万元
　　累计支出加权平均数为1400万元，由于存在两笔专门借款，所以资本化率即为这两项专门借款的加权平均利率。
　　本季应分摊的债券折价=200÷5×3／12=10（万元）
　　资本化率=（3000×6％×3／12＋2000×6％×3／12＋10）／（3000＋1800）×100％=1.77％
　　A．利息和折价摊销的资本化金额
　　本季利息和折价摊销的资本化金额=1400×1.77％=24.78（万元）
　　本季实际发生的利息和折价摊销金额=3000×6％×3／12＋2000×6％×3／12＋10=85（万元）
　　本季应予资本化的利息和折价摊销金额24.78万元小于本期实际发生的利息和折价摊销金额85万元，因此本季应予资本化的利息和折价摊销金额为24.78万元。
　　B.辅助费用资本化金额
　　应予资本化的辅助费用等于支付给债券承销人的手续费金额，或者是承销人直接从发行收入中扣除的金额，即
　　应予资本化的辅助费用金额=2000×2％=40（万元）
　　②账务处理
　　第一季度末，企业应作如下账务处理：
　借：财务费用（850000－247800）602200
　　　在建工程—借款费用（247800＋400000）647800
　　贷：长期借款（30000000×6％×3／12）450000
　　　　应付债券—应计利息（20000000×6％×3／12）300000
　　　　　　　　—债券折价（200000055×3／12）100000
　　　　银行存款400000
　（2）第二季度应予资本化的借款费用的计算及其账务处理
　　①第二季度累计支出加权平均数及应予资本化的借款费用的计算
　　第二季度累计支出加权平均数计算如下：2200+600*3/3+800*2/3+900*1/3=3633万元
　　累计支出加权平均数为3633万元，适用的资本化率仍为两项专门借款的加权平均利率，同第一季度的1.77％。应予资本化的利息费用计算如下：
　A.利息和折价摊销的资本化金额
　本季利息和折价摊销的资本化金额=3633×1.77％=64.30（万元）
　本季实际发生的利息和折价摊销金额=3000×6％×3／12＋2000×6％×3／12＋10=85（万元）
　　本季应予资本化的利息和折价摊销金额64.30万元小于实际发生的利息和折价摊销金额85万元，因此本季应予资本化的利息和折价摊销金额为64.30万元。
　　B.辅助费用资本化金额
　　本季没有应予资本化的辅助费用。
　　②账务处理
　　第二季度末，企业应作如下账务处理：
　借：在建工程——借款费用643000
　　　财务费用207000
　　贷：长期借款（30000000×6％×3／12）450000
　　　　应付债券—应计利息（20000000×6％×3／12）300000
　　　　　　　　—债券折价（2000000÷5×3／12）100000
　　厂房在6月30日已完成了实体建造工作，达到了预定可使用状态，应停止借款费用的资本化。
　　（3）企业应当在其对外提供的半年报中，对与借款费用有关的信息作如下披露：
　　2000年上半年，企业资本化的借款费用为129.08（24.78＋40＋64.30）万元，用于确定资本化金额的资本化率（季利率）为1.77％。
例题：外币专门借款利息及汇兑差额资本化举例　
某中外合资企业以人民币为记账本位币，1998年1月1日为安装一条生产线，向银行借入3年期美元借款180万美元，年利率为8％。假定企业采用业务发生日汇率折算外币业务，借款当日的汇率为$1=￥8.20；企业按月计算应予资本化的借款费用金额，当期无其他外币借款。该生产线于当年1月1日开始安装，3月31日安装完毕，投入使用。安装期间，发生的支出情况如下：
　　1月1日发生支出90万美元，当日汇率为$1=￥8.20；
　　2月1日发生支出60万美元，当日汇率为$1=￥8.25；
　　3月1日发生支出20万美元，当日汇率为$1=￥8.29。
　　1月、2月和3月各月月末汇率分别为：1月31日为$1=￥8.22；2月28日为$1=￥8.27；3月31日为$1=￥8.30。
　该企业按月计算借款费用资本化金额，并对外提供半年报。
　　①1月1日借入美元借款时，企业应作如下账务处理：
　　借：银行存款——美元户（$1800000×8.20）14760000
　　　贷：长期借款——美元户14760000
　　当日发生美元支出时，企业应作如下账务处理：
　　借：在建工程7380000
　　　贷：银行存款——美元户（$900000×8.20）7380000
　1月31日，计算该月外币借款利息和外币借款本金及利息的汇兑差额：
　　A.利息资本化金额
　　外币借款利息=$1800000×8％×1／12=12000（美元）
　　折合为人民币的借款利息=$12000×8.22=98640（元）
　　外币累计支出加权平均数=$900000×30／30=900000（美元）
　　外币借款利息资本化金额=$900000×8％×1／12=6000（美元）
　　折合为人民币的利息资本化金额=$6000×8.22=49320（元）
　　1月份应予资本化的利息金额小于实际发生的利息金额，因此，本月应予资本化的利息金额为49320元。
　　B.汇兑差额资本化金额
　　外币借款本金及利息的汇兑差额=$1800000×（8.22－8.20）＋0=36000（元）
　　应予资本化的汇兑差额等于当月该外币借款本金及利息实际发生的汇兑差额即36000元。
　　1月份应予资本化的借款费用金额=49320＋36000=85320（元）
　　1月31日，企业应作如下账务处理：
　　借：在建工程——借款费用85320
　　　　财务费用49320
　　　贷：长期借款——美元户134640
　　②2月1日发生美元支出时，企业应作如下账务处理：
　　借：在建工程4950000
　　　贷：银行存款——美元户（$600000×8.25）4950000