四、固定资产的实质性程序
(一)固定资产一账面余额的实质性程序
1．固定资产期初余额审汁
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(1)分类计算“本期计提折旧额与固定资产原值”的比率，并与上期比较；
(2)计算固定资产“修理及维护费用占固定资产原值”的比例，并进行本期各月、本期与以前各期的比较。
3．实地观察固定资产(重点是“本期新增加”的重要固定资产)
(1)以“固定资产明细分类账”为起点，进行实地追查，以证明会计记录中所列固定资产确实存在，并了解其目前的使用状况(存在、真实性)；
(2)以“实地”为起点，追查至固定资产明细分类账，以获取实际存在的固定资产均已入账的证据(完整性)。
4．固定资产增加、减少的审计
【学习要求】考生应特别注意外购、自制自建、投资者投入、更新改造增加、债务人抵债、接受捐赠等增加固定资产的计价和会计处理，以及因出售、报废、毁损、盘亏、对外捐赠等减少固定资产的会计处理。
5。检查固定资产后续支出
【学习要求】此知识点经常作为考点，考生应掌握资本化的条件及相关会计处理。
(二)固定资产一累计折旧的实质性程序
复核本期折旧费用的计提和分配：
(1)已计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用年限重新计算确定折旧率和折旧额；已全额计提减值准备的固定资产，应停止计提折旧。
(2)因更新改造而停止使用的固定资产停止计提折旧，因大修理而停止使用的固定资产正常计提折旧。
【学习要求】考生应重点掌握折旧的计算。
【例题·单选题】以下审计程序中，注册会计师最有可能获取有关固定资产存在认定的审计证据的是()。
A．观察经营活动，并将固定资产本期余额与上期余额进行比较
B．询问被审计单位的管理层和生产部门
C．以检查固定资产实物为起点，检查固定资产明细账和相关凭证
D．以检查固定资产明细账为起点，检查固定资产实物和相关凭证
【答案】D
【解析】以检查固定资产明细账为起点，检查固定资产实物和相关凭证属于逆查，可以获取固定资产存在的审计证据。
注册会计师在对甲公司2012年度财务报表进行审计时，发现该公司2011年6月20日开始自行建造的一条生产线，2012年6月1日达到预定可使用状态，2012年7月1日办理竣工决算，2012年8月1日投入使用，该生产线建造成本为740万元，预计使用年限为5年，预计净残值为20万元。在采用年数总和法计提折旧的情况下，2012年该设备应计提的折旧额为（）万元。
A、240
B、120
C、100
D、80
【正确答案】B
【答案解析】2012年该设备应计提的折旧额＝（740－20）×5/15×6/12＝120（万元）。
注册会计师在对A公司2012年度财务报表进行审计时，发现该公司2012年3月初向大众公司购入生产用设备一台，实际支付买价50万元，增值税8.5万元，支付运杂费1.5万元，途中保险费5万元。该设备估计可使用4年，无残值。该企业固定资产折旧方法采用年数总和法。由于操作不当，该设备于2012年年末报废，责成有关人员赔偿2万元，收回变价收入1万元，则注册会计师认为该设备的报废净损失（）万元。
A、36.55
B、39
C、42.5
D、45.5
【正确答案】A
【答案解析】原入账价值＝50＋1.5＋5＝56.5（万元）；已提折旧＝56.5×4/10×9/12＝16.95（万元）；报废净损失＝56.5－16.95－2－1＝36.55（万元）。
注册会计师在对W公司2012年度财务报表进行审计时，发现该公司一台设备从2010年1月1日开始计提折旧，其原值为111000元，预计使用年限为5年，预计净残值为1000元，采用双倍余额递减法计提折旧。从2012年起，该企业将该固定资产的折旧方法改为平均年限法，设备的预计使用年限由5年改为4年，设备的预计净残值由1000元改为600元。该设备2012年的折旧额为（）元。
A、19500
B、19680
C、27500
D、27600
【正确答案】B
【答案解析】应按会计估计变更处理，采用未来适用法。至2011年12月31日该设备的账面净值为39960元[111000－111000×40%－（111000－111000×40%）×40%]，该设备2012年应计提的折旧额为19680元[（39960－600）÷2]。
V公司于2012年在继续使用下列各项固定资产的同时，分别进行了相关的更新改造。这些更新改造均未能提高设备的预计使用年限，也不影响原已计提的减值准备。对下列情况，注册会计师不能认同V公司将更新改造费用资本化，计入固定资产原值的有（）。
A、对生产车间安装自行研发的电子监控设施，费用50万元，后因图像模糊且无法使用而拆除
B、对办公大楼安装电梯三部，费用300万元，9月起已投入使用
C、投入20万元对职工活动中心进行粉刷，后因环保部门检测认为有毒有害物质超标、影响职工健康而全部铲除
D、投入50万元对仓库安装了远红外线探测等报警系统，因年末业务繁忙而搁置，计划次年4月继续安装
【正确答案】ACD
【答案解析】不能仅仅依据未增加使用寿命、不影响减值准备这些条件判断能否资本化，还需要具体问题具体分析。选项AC均不符合资本化的条件；选项B提高了大楼的使用性能，可以资本化；选项D中工程尚未完工，属于在建工程，尚不能计入固定资产原值。
下列各项中，属于注册会计师检查固定资产在财务报表上披露恰当性的有（）。
A、固定资产的分类、计价方法和折旧方法
B、以固定资产进行抵押或担保的类别、金额和时间
C、暂时闲置固定资产账面价值及闲置原因
D、准备通过债务重组取得固定资产的类别和价值
【正确答案】ABC
【答案解析】选项D属于被审计单位未来可能取得的资产，既不须确认计量，也无须披露。
在复核本期折旧费用的计提是否正确时，被审计单位的下列做法中不恰当的是（）。
A、对上期已计提减值准备的固定资产，本期按新的账面价值计提折旧
B、固定资产减值迹象在本期已经全部消失，对原已计提的固定资产减值准备没有作转回处理
C、因更新改造而停止使用的固定资产未停止计提折旧
D、因进行大修理而停用的固定资产，照提折旧，并将计提的折旧额计入了相关的资产成本或是当期损益
【正确答案】C
【答案解析】更新改造的固定资产在“在建工程”科目中核算，不计提折旧。
下列企业会计处理中不正确的是（）。
A、已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，同时调整原已计提的折旧额
B、处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，符合固定资产确认条件的，应当转入在建工程，停止计提折旧；不符合确认条件的，不应转入在建工程，照提折旧
C、持有待售的固定资产，不计提折旧，也不需要进行减值测试
D、固定资产发生的更新改造支出等，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除
【正确答案】A
【答案解析】已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，原已经计提的折旧额不需要调整。
下列有关固定资产审计程序的表述中，注册会计师认为不恰当的是（）。
A、对已交付使用但尚未办理竣工决算手续的固定资产，注册会计师应检查其是否已暂估入账并计提折旧
B、实施实地观察审计程序时，注册会计师可以以固定资产明细账为起点进行追查
C、注册会计师实地观察固定资产的重点应放在当期增加和减少的固定资产
D、审计固定资产减少的目的在于查明已减少的固定资产是否已做相应的会计处理
【正确答案】C
【答案解析】本题考查的是固定资产的实质性程序。
注册会计师实地观察固定资产的重点应放在当期增加的固定资产，而不应包括减少的固定资产，减少的固定资产无法通过观察发现。
下列有关固定资产的实质性程序与审计目标（或认定）的对应关系，错误的是（ ）。
A.检查固定资产的所有权和控制权，主要验证固定资产的权利和义务认定
B.检查本年度增加固定资产的计价是否正确，手续是否齐备，会计处理是否正确，主要验证固定资产的计价和分摊认定
C.检查固定资产保险情况，复核保险范围是否足够，主要验证固定资产的存在认定
D.对应计入固定资产价值的借款费用，应根据企业会计准则的规定，结合长短期借款、应付债券或长期应付款的审计，检查借款费用资本化的计算方法和资本化金额，以及会计处理是否正确，主要验证固定资产的计价和分摊认定
【正确答案】C
【答案解析】检查固定资产保险情况，复核保险范围是否足够，主要验证固定资产的完整性认定。由于重要的固定资产均需要上保险，注册会计师检查企业所有资产的保险情况，可以发现某些资产已经上保险但是却没有入账的情况，所以对于固定资产的完整性目标有帮助。
