三、外币财务报表的折算
(一)境外经营的财务报表折算(★★★)
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项目 |
会计处理 | ||
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资产 负债表 |
资产和负债项目 |
采用资产负债表日即期汇率折算 | |
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所有者 权益项目 |
实收资本、 资本公积 |
采用业务发生日的即期汇率折算 | |
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盈余公积 |
期末盈余公积＝期初盈余公积十本期计提的盈余公积 | ||
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未分配利润 |
期末未分配利润＝期初未分配利润+(当期利润表折算净利润－本期计提盈余公积等对外分配的金额) | ||
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利润表 |
采用交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率折算 | ||
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外币报表折算差额 |
外币报表折算差额＝记账本位币反映的净资产－记账本位币反映的实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润 | ||
(2)在计算未分配利润时，若本期存在提取盈余公积和分配股利等其他变动时，也应按照交易发生目的汇率－并考虑。
(二)特殊项目的处理(★)
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内容 |
会计处理 | |
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少数股东应分担的外币财务报表折算差额 |
应并人少数股东权益列示于合并资产负债表 | |
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实质上构成对子公司(境外经营)净投资的外币货币性项目 |
以母公司或子公司记账本位币反映 |
将产生的汇兑差额转入“外币报表折算差额” |
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以母公司或子公司记账本位币以外的其他货币反映 |
将产生的汇兑差额抵消。差额转入“外币报表折算差额” | |
【例题·计算题】M公司持有N公司60％股权，能够控制N公司的生产经营决策。M、N公司的记账本位币分别为人民币和美元。2013年9月1日，为扩大N公司经营规模，M公司借给N公司600万欧元，并且无确定的收回计划。9月1日的即期汇率为：1欧元＝8．24元人民币，1欧元＝1．35美元，1美元＝6．1元人民币。2013年12月31日即期汇率为：1欧元＝8．20元人民币，1欧元＝1．34美元，1美元＝6．12元人民币。要求：编制2013年末合并报表抵消分录。
【答案】
合并报表抵消分录为：
借：长期应付款——M公司(欧元)(8．20×600)4920
贷：长期应收款——N公司(欧元)4920
借：外币报袁折算差额[(1．35—1．34)×600×6．12－(8．24—8．2)×600]12．72
贷：财务费用12．72
(三)境外经营的处置(★)
企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币报表折算差额，转入处置当期损益。
例题：甲上市公司以人民币为记账本位币，持股80%的子公司乙公司确定的记账本位币为美元。2011年7月1日，为补充乙公司经营所需资金的需要，甲公司以长期应收款形式借给乙公司500万美元，除此之外，甲、乙公司之间未发生任何交易。7月1日的即期汇率为1美元＝6.8元人民币，12月31日的即期汇率为1美元＝6.6元人民币。则因抵销在合并报表中应确认外币报表折算差额为（ ）。
A、-100万元
B、100万元
C、-3 300万元
D、3 300万元
【正确答案】A
【答案解析】本题考查的知识点是外币报表折算。母公司个别报表上确认的汇兑损失＝500×（6.8－6.6）＝100（万元），合并报表中需要将其抵销，合并抵销分录为：
借：长期应付款——甲公司（美元） 3 300（500×6.6）
贷：长期应收款——乙公司（美元） 3 300（母公司个别报表数据）
借：外币报表折算差额 100（母公司个别报表确认的汇兑损益）
贷：财务费用 100
甲公司持有在境外注册的乙公司70%股权，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。甲公司以人民币为记账本位币，乙公司以美元为记账本位币。假设2010年12月31日乙公司将美元反映的个别报表折算为以人民币反映的个别报表产生外币报表折算差额350万元。甲公司应收乙公司长期应收款1 500万美元实质上构成了对乙公司的净投资，除长期应收款外，乙公司其他资产、负债均与甲公司无关。假设甲公司个别报表中因长期应收款确认汇兑损失100万元。甲公司编制2010年度合并财务报表时会计处理的表述中，错误的有（ ）。
A、少数股东应分担的外币财务报表折算差额为75万元
B、归属于母公司的外币财务报表折算差额为175万元
C、母子公司间的长期应收款及长期应付款应予抵消，不反映在合并报表中
D、合并利润表中增加财务费用100万元
【正确答案】ABD
【答案解析】选项A，少数股东应分担的外币财务报表折算差额＝350×（1－70%）＝105（万元）；选项B，归属于母公司的外币财务报表折算差额＝350×70%－100＝145（万元）；选项D，因为个别报表中长期应收款汇兑损失确认财务费用100万元，在合并报表中转入外币报表折算差额，合并利润表中应该减少财务费用100万元。
关于外币财务报表折算差额，下列说法中正确的有（ ）。
A、企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自外币财务报表折算差额项目转入未分配利润项目
B、企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益
C、部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币报表折算差额，转入处置当期损益
D、企业发生的外币报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示
E、在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币财务报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表
【正确答案】BCDE
【答案解析】企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益，并不是未分配利润项目；部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币报表折算差额，转入处置当期损益，不是未分配利润项目，故选项A错误。
本章小结：
本章相关知识点综合性比较强，尤其是外币报表折算涉及合并报表相关的内容，加之实务中接触的不是很多，很多学员在学习中有－定的畏难情绪。其实了解外币业务的流程后，掌握本章内容还是比较容易的。企业发生外币交易需要折算为记账本位币，期末根据汇率进行调整。存在境外经营的情况下，会涉及报表折算。首先将境外经营的财务报表折算为以企业的记账本位币表示的报表，折算的顺序是利润表、所有者权益变动表、资产负债表，然后考虑特殊项目的抵消。
