2011年注会考试审计强化讲义25：完成审计工作

　　第二节　考虑持续经营假设
　　一、管理层的责任和注册会计师的责任
　　（一）管理层的责任
　　管理层应当根据会计准则和相关会计制度的规定，对持续经营能力做出评估，考虑运用持续经营假设编制财务报表的合理性。
　　（二）注册会计师的责任注册会计师的责任是考虑管理层在编制财务报表时运用持续经营假设的适当性和披露的充分性，并考虑是否存在需要在财务报表中披露的有关持续经营能力的重大不确定性，并考虑审计报告的影响。
　　注册会计师在执行财务报表审计业务时，不得对被审计单位是否具有持续经营能力和管理层做出应对计划的可实现程度做出保证。
　　注册会计师对持续经营审计的程序主要包括：
　　1.风险评估程序；
　　2.进一步审计程序
　　二、风险评估程序
　　（一）计划审计工作与实施风险评估程序
　　在计划审计工作和实施风险评估程序时，注册会计师应当：
　　①考虑被审计单位在财务、经营以及其他方面是否存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况及相关的经营风险；
　　②评价管理层对持续经营能力做出的评估；
　　③考虑已识别的事项或情况对重大错报风险评估的影响。
　　注册会计师就可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险的关注应当贯穿于审计工作的始终。
　　如果被审计单位存在资不抵债、无法偿还到期债务等事项或情况，这可能表明被审计单位存在因持续经营问题导致的重大错报风险，该项风险是与财务报表整体广泛相关，从而影响多项认定。
　　（二）评价管理层对持续经营能力做出的评估
　　管理层：应当定期对持续经营能力做出分析和判断，确定以持续经营假设为基础编制财务报表的适当性。
　　注册会计师：对“管理层对持续经营能力做出的评估”进行评价。
　　1.管理层评估涵盖的期间：
　　管理层对持续经营能力的合理评估期间应是自资产负债表日起的下一个会计期间。如果评估期间少于资产负债表日起的十二个月，注册会计师应当提请管理层将评估期间延伸至十二个月。
　　2.管理层做出评估的过程：
　　（1）对可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况的识别；
　　（2）对相关事项或情况结果的预测；
　　（3）对拟采取改善措施的考虑；
　　（4）最终的评估结论。
　　如果管理层没有对持续经营能力做出初步评估，注册会计师应当：
　　（1）与管理层讨论运用持续经营假设的理由；
　　（2）询问是否存在导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况；
　　（3）提请管理层对持续经营能力做出评估。
　　（三）对超出管理层评估期间的事项或情况的处理
　　对超出管理层评估期间的事项或情况，注册会计师应当询问管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险。
　　除实施询问程序外，注册会计师没有责任设计其他审计程序，以测试是否存在超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险。
　　三、进一步审计程序
　　（一）复核管理层提出的应对计划
　　注册会计师应当询问管理层的应对计划，包括是否准备变卖资产、借款或债务重组、削减或延缓开支以及获得新的投资等。
　　（二）实施相关审计程序
　　注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以判断管理层提出的应对计划是否可行，以及应对计划的结果是否能够改善持续经营能力。
　　（三）取得管理层声明
　　如果合理预期不存在其他充分、适当的审计证据时，注册会计师应当就对财务报表有重大影响的事项向管理层获取书面声明。
　　由于管理层就持续经营能力而提出的应对计划和其他缓解措施多系基于假设基础之上，注册会计师在进行评价时，取得的审计证据多为说服性的而非结论性的，因此，注册会计师应当向管理层获取有关应对计划的书面声明。
　　四、审计结论与报告
　　（一）被审计单位在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性。
　　1.财务报表中已就重大不确定性做出充分披露－→带强调事项段的无保留意见
　　强调事项段要记忆：
　　我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注×所述，ABC公司在20×1年发生亏损×万元，在20×1年12月31日，流动负债高于资产总额×万元。ABC公司已在财务报表附注×充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。本段内容不影响已发表的审计意见。
　　2.财务报表中未就重大不确定性做出充分披露－→保留意见或否定意见
　　3.在极端情况下，如同时存在多项重大不确定性－→无法表示意见
　　（二）被审计单位将不能持续经营，但财务报表仍然按持续经营假设编制。
　　注册会计师应当出具否定意见的审计报告
　　（三）被审计单位将不能持续经营，选用其他编制基础编制财务报表。
　　实施补充审计程序，如果认为管理层选用的编制基础是适当的，且财务报表已做出充分披露，是可以出具无保留意见的审计报告，并在审计意见段之后增加强调事项段，提醒财务报表使用者关注管理层选用的其他编制基础。
　　（四）管理层拒绝对持续经营能力做出评估或评估期间未能涵盖自资产负债表日起十二个月。注册会计师应评价在管理层拒绝评估或延伸评估期间的情况下所取得的审计证据的充分性和适当性，判断审计范围受到限制的程度，发表保留意见或无法表示意见。

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