(五)购买子公司少数股权的处理(★★★)
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项目 |
内容 |
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个别报表 |
按照付出对价的公允价值来确认长期股权投资 |
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合并报表 |
新取得长期股权投资与新增持股比例计算的应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产公允价值份额的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积不足冲减的，调整留存收益 |
要求：根据上述资料编制2014年1月31日合并报袁中的相关调整抵消分录。
【答案】
(1)合并报表中应确认的商誉金额＝3200－5000×60％＝200(万元)
(2)购买少数股权的投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的差额＝1000—7000×10％＝300(万元)
【提示】此处的300万元应比照商誉来理解，但是由于已经形成控制，故不确认商誉，而是作为－项权益性交易，所以此差额应调整资本公积。
(3)合并报表中有关长期股权投资的抵消分录为：
借：N公司所有者权益7000
商誉200
资本公积300
贷：长期股权投资(3200+1000+2000X 60％)5400
少数股东权益(7000×30％)2100
(六)丧失控制权情况下处置子公司投资的处理(★★★)
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项目 |
内容 |
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个别报表 |
1．对于处置的股权，应作为长期股权投资的处置处理，确认有关处置损益。 2对于剩余股权，若对原有子公司具有共同控制或重大影响的，按照成本法转为权益法核算，若无上述影响的，则直接按照剩余投资账面价值核算即可 |
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合并报表 |
1．对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量 2．与原有子公司股权投资相关的其他综合收益在丧失控制权时转为当期投资收益 3．合并报表中应确认的处置损益＝处置股权取得对价+剩余股权的公允价值－原持股比例×子公司自买日持续计算的可辨认净资产公允价值商誉+与原有子公司股权投资相关的其他综合收益×原持股比例 |
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特殊处理 |
若处置子公司股权直至丧失控制权属于－揽子交易的，应当将各项交易作为－项处置子公司并丧失控制 权的交易进行会计处理。在丧失控制权之前，每－次处置价款与对应的该子公司自购买日持续计算的可辨认净资产份额的差额，在合并报表中确认为其他综合收益，在丧失控制权时－并转人丧失控制权当期的损益 |
【例题·计算题】2013年1月1日甲公司以银行存款9000万元投资乙公司，取得乙公司60％的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为13500万元(假定公允价值与账面价值相同)。乙公司于2014年3月1日宣告分派2013年度的现金股利2000万元。2015年1月1日，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资60％中的1／3出售给某企业，出售取得价款5400万元，出售时股权的账面余额仍为9000万元，未计提减值准备，于当日办理完毕股权划转手续。处置股权后，甲公司对乙公司不再具有控制，但仍具有重大影响。当日剩余股权的公允价值为10800万元，被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元，自购买日至处置投资日期间乙公司实现的净利润为9500万元，实现其他综合收益1000万元。
要求：根据上述资料编制甲公司2015年1月1日丧失控制权在个别报表中的处置分录以及合并报表中的相关调整抵消分录。
【答案】
2015年1月1日丧失控制权在个剐报表中分录为：
借：银行存款5400
贷：长期股权投资3000
投资收益2400
对于剩余股权的追溯调整分录为：
借：长期股权投资3400
贷：盈余公积(7500×40％×10％)300
利润分配(7500×40％×90％)2700
资本公积(1000×40％)400
2015年1月1日丧失控制权在合并报表中的调整抵消分录为：
(1)将剩余股权按照丧失控制权日的公允价值重新计量
借：长期股权投资10800
贷：长期股权投资(9000－3000+3400)9400
投资收益1400
(2)对个别报表中部分处置收益的归属期间进行调整
借：投资收益[(9500－2000)×20％]1500
贷：未分配利润1500
【提示】上述分录可以拆分成下述三笔分录进行理解：
①对于处置部分按照权益法进行调整：
借：长期股权投资1700
贷：未分配利润[(9500—2000)×20％]1500
资本公积(1000×20％)200
②然后将其对外处置，由于不会增加处置对价，故减少处置损益，所以对应调整投资收益：
借：投资收益1700
贷：长期股权投资1700
③由于已经处置，故同时将处置部分对应的资本公积转入投资收益：
借：资本公积200
贷：投资收益200
(3)将剩余股权对应的资本公积在合并报表中转入投资收益
借：资本公积400
贷：投资收益400
合并报表中应确认的处置损益＝(5400+10800)－(13500+9500—2000+1000)×60％－900+1000×60％＝2700(万元)
验算：合并报表中应确认的处置损益＝2400+1400—1500+400＝2700(万元)
【思路点拨】仔细阅读上述处理原则以及例题，相信您对此处的处理已经略懂－二，后续学习通过做题强化即可掌握。在这里还需要向您做以下提示：
(1)在合并报表中要视同全部按照权益法调整后再处置，对于剩余股权按照公允价值重新回购。
(2)对于合并报表中调整比例－定要弄清楚，从原理上明白才不会出错。总体原则是对所有股权都按照权益法调整，所以如果个别报表中剩余股权具有重大影响，已采用权益法追溯，则合并报表中只需对处置掉的部分股权追溯。如果个别报袁中剩余股权无重大影响，采用成本法核算，则合并报表中需对原全部股权进行追溯。
