第十二章 财务报告
近年考情分析：本章近两年均未单独出题：2009年0分；2008年0分；2007年7分（客观题和主观题均有体现）。但是，本章的综合性较强，较易与会计政策变更及资产负债表日后事项等结合出题，作报表项目调整。
重点难点归纳：资产负债表和利润表的填列；现金流量表的填列；所有者权益变动表的填列；分部报告；关联方披露；中期财务报告。
主要内容讲解：
考点一：资产负债表和利润表的填列
一、财务报表列报的基本要求
1.遵循各项会计准则进行确认和计量
企业应当根据实际发生的交易和事项，遵循各项具体会计准则的规定进行确认和计量，在此基础上编制财务报表。
2.列报基础
企业以持续经营为基础编制财务报表。
企业管理层应当评价企业的持续经营能力，对持续经营能力产生重大怀疑的，应当在附注中披露导致对持续经营能力产生怀疑的重要的不确定因素。
3.重要性和项目列报
（1）性质或功能不同的项目，应当在财务报表中单独列报，但是不具有重要性的项目可以合并列报。
（2）性质或功能类似的项目，一般可以合并列报，但是对其具有重要性的类别，应当按其类别在财务报表中单独列报。
（3）项目单独列报的原则不仅适用于报表，还适用于附注。
（4）企业会计准则规定单独列报的项目，企业都应当予以单独列报。
重要性是判断项目是否单独列报的重要标准。重要性应当根据企业所处环境，从项目的性质和金额大小两方面予以判断。如果一个项目不具有重要性，那么不严格遵循准则规定进行简化处理。
4.列报的一致性
财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致，不得随意变更，但下列情况除外：
（1）会计准则要求改变财务报表项目的列报。
（2）企业经营业务的性质发生重大变化后，变更财务报表项目的列报能够提供更可靠、更相关的会计信息。
5.财务报表金额间的相互抵销
财务报表项目应当以总额列报，资产和负债、收入和费用的金额不得相互抵销，但其他会计准则另有规定的除外。例如库存现金、银行存款和其他货币资金，在账簿中是分别核算的，但在财务报表中应该合并列报在“货币资金”项目。
下列两种情况不属于抵销，可以净额列示：
（1）资产项目按扣除减值准备后的净额列示，不属于抵销。例如“固定资产”项目，要按照扣除折旧和减值准备后的金额进行列示，它不属于我们这里所研究的“抵销”，是准则的特殊规定。
（2）非日常活动产生的损益，以收入扣减费用后的净额列示，不属于抵销。例如固定资产的处置利得或损失，应计入营业外收入或支出，在列报时，不需要对其处置产生的经济利益和发生的相关费用分别列示，而是以一个净额列示，该净额也不属于我们这里所研究的“抵销”。
6.比较信息的列报
企业在列报当期财务报表时，至少应当提供所有列报项目上一可比会计期间的比较数据，以及与理解当期财务报表相关的说明。
在财务报表项目的列报确需发生变更的情况下，应当对上期比较数据按照当期的列报要求进行调整，并在附注中披露调整的原因和性质，以及调整的各项目金额。对上期比较数据进行调整不切实可行的，应当在附注中披露不能调整的原因。
7.财务报表表首的列报要求
企业编制的财务报表应当在表首部分概括说明下列基本信息：（1）编报企业的名称。（2）资产负债表日或财务报表涵盖的会计期间。（3）货币名称和金额单位。（4）财务报表是合并财务报表的，应当予以标明。
8.报告期间
企业至少应当按年编制财务报表。年度财务报表涵盖的期间短于一年的，应当披露年度财务报表的涵盖期间，以及短于一年的原因；短于一年的报告称之为中期财务报告。
二、资产负债表
1.概念和结构
资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的会计报表。它反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。
我国资产负债表采用账户式结构：左方列示资产，右方列示负债和所有者权益。
2.金融资产和金融负债相互抵销的条件和要求
金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示，不得相互抵销。但是，同时满足下列条件的，应当以相互抵销后的净额在资产负债表内列示：
（1）企业具有抵销已确认金额的法定权利，且该种法定权利现在是可执行的（有合同或协议作为法律依据的）；
（2）企业计划以净额结算，或同时变现该金融资产和清偿该金融负债（有明确的持有意图来执行合约，并以净额结算）。
不满足终止确认条件的金融资产转移，转出方不得将已转移的金融资产和相关负债进行抵销。
例如，甲公司与乙公司有长期合作关系，为简化结算，甲公司和乙公司合同明确约定，双方往来款项定期以净额结算。这种情况满足金融资产和金融负债相互抵销的条件，应当在资产负债表中以净额列示相关的应收款项或应付款项。
又如，很多证券公司与证券登记结算公司有很多业务往来，这些业务是零星的、分散的、大量的，此时双方签订协议，约定以净额进行结算，此时金融资产和金融负债应当以抵消后的净额在报表中列示。
●以下列举了金融资产和金融负债不能相互抵销的情形：
（1）将几项金融工具组合在一起模仿成某项金融资产或金融负债，例如将浮动利率长期债券与收取浮动利息、支付固定利息的互换组合在一起，模仿或“合成”为一项固定利率长期债券。这种组合内的各单项金融工具形成的金融资产或金融负债不能相互抵销。
（2）作为某金融负债担保物的金融资产，不能与被担保的金融负债抵销。
（3）企业与外部交易对手进行多项金融工具交易，同时签订“总抵销协议”。根据该协议，一旦某单项金融工具交易发生违约或解约，企业可以将所有金融工具交易以单一净额进行结算，以减少交易对手可能无法履约造成损失的风险。如果只是存在这种总抵销协议，而交易对手尚没有违约或解约，则不能说明企业已满足金融资产和金融负债相互抵销的条件。
（4）保险公司在保险合同下的应收分保保险责任准备金（注：资产项目），不能与相关保险责任准备金（注：负债项目）抵销。
（5）金融工具所形成的金融资产和金融负债具有同样的基础风险（例如，远期合同或其他衍生工具组合中的资产和负债），但涉及不同的交易对手，不能相互抵销；
（6）债务人为解除某项负债将一定的金融资产进行托管，但债权人尚未接受以这些资产清偿负债，例如偿债基金安排，不能将相关金融资产和负债相互抵销；
（7）导致企业发生损失的事项而承担的义务，预期可根据保险合同向第三方索赔而得以补偿，不能相互抵销。
3.期末余额的填列方法
企业财务报表使用者，要把握整个企业的财务状况、经营成果和现金流量，所以企业需要对成千上万条最原始的经济信息进行加工和处理，即从原始凭证到账簿，从账簿到报表的过程。
（1）直接根据总账科目余额填列
交易性金融资产、工程物资、递延所得税资产、短期借款、交易性金融负债、应付票据、应付职工薪酬、应交税费、递延所得税负债、预计负债、实收资本、资本公积、盈余公积等项目。
（2）根据几个总账科目余额计算填列
货币资金：根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”科目余额的合计数填列
存货：根据“原材料”、“生产成本”、“发出商品”、“库存商品”、“委托代销商品”、“委托加工物资”、“材料采购”、“材料成本差异”等合计数填列
材料成本差异，是采用计划成本法核算存货发出设置的账户，在列报“存货”项目时，时，应减去“材料成本差异”账户的贷方余额，加上该账户的借方余额进行填列，调整为实际陈本。
（3）根据有关明细科目余额计算填列
应收账款：根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账借方余额之和－“坏账准备”的金额填列
预收款项：根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账贷方余额之和填列
应付账款：根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细账贷方余额之和填列
预付款项：根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细账借方余额之和填列
对于“应收账款——乙公司（贷方余额）” 10万元，实质是预收的乙公司账款，为金融负债，而应收甲公司的账款20万元则为金融资产。对企业整体而言，形成的是金融资产10万元（即应收账款借方余额），但是根据准则规定，“涉及不同的交易对手，不能相互抵销”，所以此处是不应当抵销的，应当分别列报。
这里强调了账户的明细账，同一明细账下的应收和预收、应付和预付才能相互抵消。
（4）根据总账科目和明细科目余额分析计算填列
“长期借款”、“应付债券” “长期应付款”和“一年内到期的非流动负债”项目
（5）根据总账科目与其备抵科目抵销后的净额填列
固定资产：根据固定资产、累计折旧、固定资产减值准备科目余额的合计数填列
无形资产：根据无形资产、累计摊销、无形资产减值准备科目余额的合计数填列
各类计提资产减值准备的资产项目
长期应收款：根据“长期应收款”科目抵减“未实现融资收益”及“坏账准备”后净额填列
长期应付款：根据“长期应付款”科目抵减“未确认融资费用”后填列等。
【例题1】下列各项中，应作为资产负债表中资产列报的有（ ）。
A.委托代销商品
B.受托代销商品
C.融资租入固定资产
D.发出商品
E.劳务成本
『正确答案』ACDE
『答案解析』“受托代销商品”虽然视同自有资产进行管理，但在抵减“受托代销商品款”后的余额为零，因此并不在资产负债表中列示。
【例题2】某企业期末“工程物资”科目的余额为100万元，“材料采购”科目的余额为50万元，“受托代销商品”科目的余额为80万元，“原材料”科目的余额为60万元，“材料成本差异”科目的贷方余额为5万元。“存货跌价准备”科目的余额为20 万元，假定不考虑其他因素，该企业资产负债表中“存货”项目的金额为（ ）万元。
A.85 B.95 C.185 D.195
『正确答案』A
『答案解析』“受托代销商品”科目的余额不增加资产负债表中“存货”项目的金额；“材料成本差异”科目的贷方余额是“存货”项目的抵减项。“存货”项目的金额=50+60-5-20=85（万元）。
【例题3】某公司年末结账前“应收账款”科目所属明细科目中有借方余额50 000元，贷方余额20 000元；“预付账款”科目所属明细科目中有借方余额13 000元，贷方余额5 000元；“应付账款”科目所属明细科目中有借方余额50 000元，贷方余额120 000元；“预收账款”科目所属明细科目中有借方余额3 000元，贷方余额10 000元；“坏账准备”科目余额为0。“应收账款”和“预收账款”明细科目相同，“应付账款”和“预付账款”明细科目相同，则年末资产负债表中“应收账款”项目和“应付账款”项目的期末数分别为（ ）。
A.30 000元和70 000元 B.53 000元和125 000元
C.63 000元和53 000元 D.47 000元和115 000元
『正确答案』B
『答案解析』年末资产负债表中“应收账款”项目的期末数=“应收账款”科目所属明细科目借方余额+“预收账款”科目所属明细科目借方余额=50 000+3 000=53 000（元）；
“应付账款”项目的期末数=“应付账款”科目所属明细科目贷方余额+“预付账款”科目所属明细科目贷方余额=120 000+5 000=125 000（元）。
【例题4】为了如实反映企业资产和负债的价值，财务报表中有关项目应当以净额列示，下列表述中正确的有（ ）。
A.各类资产应该按照扣除减值准备后的净额列示，其中固定资产、无形资产还应该扣除累计折旧、累计摊销
B.具有融资性质的长期应收款和长期应付款应分别按照扣除相应的未实现融资收益和未确认的融资费用后的净额列示
C.建造承包商承包的工程项目完工的，工程施工大于工程结算的差额列示为流动资产，工程施工小于工程结算的差额列示为流动负债
D.金融负债应该按照扣除相关担保物价值后的净额列示
E.企业与外部交易对手进行多项金融工具交易，同时签订“总抵销协议”, 则相应金融资产和金融负债应以净额列示
『正确答案』AC
『答案解析』选项B，具有融资性质的长期应收款和长期应付款应分别按照扣除相应的未实现融资收益、及为长期应收款计提的坏账准备和未确认融资费用后的净额列示；选项D，担保物只能做表外披露；选项E，如果只是存在总抵销协议，而交易对手尚没有违约或解约，则不能说明企业已满足金融资产和金融负债相互抵销的条件。
三、利润表
利润表是反映企业在一定会计期间经营成果的会计报表。结构有单步式和多步式之分。
1.营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失＋公允价值变动收益（损失以“－”号填列）＋投资收益（损失以“－”号填列）
2.利润总额＝营业利润（亏损以“－”号填列）＋营业外收入－营业外支出
3.净利润＝利润总额（亏损总额以“－”号填列）－所得税费用
4.综合收益总额=净利润+其他综合收益
其他综合收益反映企业根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的金额，即计入“资本公积——其他资本公积”科目的金额，比如可供出售金融资产的公允价值变动等。
【例题5】甲上市公司2009年营业收入为6 000万元，营业成本为4 000万元，营业税金及附加为60万元，销售费用为200万元，管理费用为300万元，财务费用为70万元，资产减值损失为20万元，交易性金融资产公允价值变动收益为20万元，可供出售金融资产公允价值变动收益为20万元，投资收益为40万元，营业外收入为5万元，营业外支出为3万元。甲上市公司2009年营业利润为（ ）万元。
A.1 370 B.1 360 C.1 410 D.1 430
『正确答案』C
『答案解析』甲上市公司2009年的营业利润=6 000-4 000-60-200-300-70-20+20+40=1 410（万元）。
【例题6】下列交易或事项中，不影响股份有限公司利润表中营业利润金额的是（ ）。
A.计提存货跌价准备
B.出售原材料并结转成本
C.按产品数量支付专利技术转让费
D.清理管理用固定资产发生的净损失
『正确答案』D
『答案解析』选项D，清理固定资产净损失应计入营业外支出，不影响营业利润。
【例题7】下列项目中，应计入利润表中“营业外收入”项目的有（ ） 。
A.增值税出口退税 B.先征后返收到的增值税
C.无法支付的应付账款 D.接受现金捐赠
E.收到返还的教育费附加
『正确答案』BCDE
『答案解析』增值税出口退税分为免退（免销项税，退进项税）、免抵退、免抵等多种情况，但均不计入营业外收入。先征后返、即征即退等方式返还的税款属于政府补助，计入营业外收入。
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