【例题3·计算分析题】甲公司于2010年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为3 300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9 000万元，除表所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。
表 单元：万元
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项目 |
账面原价 |
已提折旧或摊销 |
公允价值 |
乙公司预计使用年限 |
甲公司取得投资后剩余使用年限 |
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存货 |
750 |
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1050 |
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固定资产 |
1800 |
360 |
2400 |
20 |
16 |
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无形资产 |
1050 |
210 |
1200 |
10 |
8 |
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合计 |
3600 |
570 |
4650 |
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假定乙公司于2010年实现净利润900万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。
甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）。
『正确答案』
存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润＝（1 050－750）×80%＝240（万元）
固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额＝2 400÷16－1 800÷20＝60（万元）
无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额＝1 200÷8－1 050÷10＝45（万元）
调整后的净利润＝900－240－60－45＝555（万元）
甲公司应享有份额＝555×30%＝166.50（万元）
确认投资收益的账务处理为：
借：长期股权投资——乙公司（损益调整） l66.50
贷：投资收益 l66.50
【例题4·计算分析题】甲公司于2010年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2010年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲公司（逆流交易），甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司2010年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素。
『正确答案』
甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2010年净损益时，应进行以下账务处理：
借：长期股权资——损益调整（28 000 000×20%）5 600 000
贷：投资收益 5 600 000
进行上述处理后，投资企业有子分司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调：
借：长期股权投资——损益调整 800 000
贷：存货 800 000
『分析』调整分录在合并工作底稿中体现，调整的都是报表项目，不是正常的账务处理。
这笔分录体现了完全权益法的思路。即将投资方与合营企业、联营企业之间的交易在合并报表中予以考虑。将甲公司和乙公司看作一个整体，存货的价值应该是600万元，多出的400万元应乘以20%调减存货。借方对应的资产类项目是长期股权投资。
借：长期股权投资――损益调整 3200×20%
贷：投资收益 3200×20%
借：投资收益 400×20%
贷：存货 400×20%
两者合并得到：
借：长期股权投资――损益调整 3200×20%
贷：投资收益 2800×20%
存货 400×20%
即上述的会计处理是投资单位若是做合并报表的话，该投资业务在合并报表中反映的数据。
【例题5·计算分析题】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。2010年，甲公司将其账面价值为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司（顺流交易）。至2010年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2010年净利润为2 000万元。假定不考虑所得税因素。
『正确答案』
甲公司在该项交易中实现利润400万元，其中80（400×20%）万元是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应当进行的账务处理为：
借：长期股权投资——损益调整［（2 000－400）×20%］3 200 000
贷：投资收益 3 200 000
甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整：
借：营业收入 （1 000×20%）2 000 000
贷：营业成本 （600×20%）1 200 000
投资收益 800 000
『分析』合并报表是全额抵销，合营或联营企业是按比例考虑抵销。
思路：首先不考虑内部交易，直接按2000万元的20%确认投资收益。考虑内部交易后，甲公司的收入、成本增加了，应调减。另外乙公司的存货增加了，贷方本应是乙公司的存货，但乙公司的存货不纳入合并范围，故用长期股权投资来代替。这两笔分录合并与前面两笔分录结果一致。
即：若是不考虑甲乙公司的内部交易的调整，甲公司的会计处理是：
借：长期股权投资——损益调整 2000×20%
贷：投资收益 2000×20%
考虑内部交易后，甲公司的收入、成本增加了，应抵销。另外乙公司的存货增加了，贷方本应是乙公司的存货，但乙公司的存货不纳入合并范围，故用长期股权投资来代替：
借：营业收入 （1 000×20%）2 000 000
贷：营业成本 （600×20%）1 200 000
长期股权投资——损益调整 800 000
将上述两笔分录合并，其实就是该笔投资反映在合并报表中的各个数据。
【例题6·计算分析题】甲公司对乙公司的持股比例为20%，具有重大影响，采用权益法核算。2010年，甲公司将900万元的商品卖给乙公司，售价为800万元，且此损失由资产（商品）减值造成，那么这个减值损失不需要进行调整。2010年乙公司实现的净利润为3000万元。
『正确答案』
甲公司确认的投资收益为600（3000×20%）万元。
借：长期股权投资—损益调整 6 000 000
贷：投资收益 6 000 000
此会计处理主要是体现了谨慎性会计信息质量要求在会计处理中的应用。即：投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。
3.被投资单位宣告分派利润或现金股利的处理
投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值；自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认的损益调整部分，应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值。
借：应收股利
贷：长期股权投资—损益调整
4.超额亏损的处理
◆投资企业确认应分担被投资单位发生净亏损的损失，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
●其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。但不包括包括企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。
（1）投资企业确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
首先，减记长期股权投资的账面价值。
其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。
第三，在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。（按上述顺序确认投资损失后仍有未确认的亏损分担额，应在账外备查登记。）
借：投资收益
贷：长期股权投资
长期应收款
预计负债
（2）被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，即：先冲减原已确认的预计负债；再恢复长期权益的账面价值；最后恢复长期股权投资的账面价值。假设有50万元的预计负债，下一年享有的盈利份额为60万元，先抵掉预计负债（50万元）、然后按照长期应收款、长期股权投资的顺序恢复。
