CPA考试《审计》重要知识点归纳笔记[４]

3、销货交易的实质性测试（P205）
1．登记入账的销货业务是真实的
对这一目标，注册会计师一般关心三类错误的可能性：一是未曾发货却已将销货业务登记入账；二是销货业务重复入账；三是向虚构的顾客发货，并作为销货业务登记入账。前两类错误可能是有意的，也可能是无意的，而第三类错误却是有意的。
无意的多报会导致应收账款明显增多，但注册会计师通常可以通过函证轻易发觉。
如何以恰当的实质性测试来发现不真实的销货，取决于注册会计师认为可能在何处发生错误。对于“存在或发生”这一目标而言，注册会计师通常只在认为内部控制有弱点时，才实施实质性测试。因此，测试的性质取决于潜在的控制弱点的性质：
（1）针对未曾发货却已将销货业务登记入账这类错误发生的可能性，注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销货业务。如果注册会计师对发运凭证等的真实性也有怀疑，就可能有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。
（2）针对销货业务重复入账这类错误的可能性，注册会计师可通过检查企业的销货交易记录清单以确定是否存在重号、缺点。
（3）针对向虚构的顾客发货并作为销货业务登记入账这类错误的可能性，注册会计师应当检查主营业务收入明细账中与销货分录相应的销货单，以确定销货是否经过赊销批准手续和发货审批手续。
检查上述三类多报销货错误的可能性的另一有效的办法是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款最终得以收回货款或者收到退货，则记录入账的销货业务一开始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订货单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销货业务。
2．已发生的销货业务均已登记入账
销货业务的审计一般偏重于检查虚报资产与收入的问题，因此，通常无需对完整性目标进行交易实质性测试。但是，如果内部控制不健全，比如被审计单位没有由发运凭证追查至主营业务收入明细账这一独立内部核查程序，就有必要进行交易实质性测试。
从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未开票的发货的一种有效程序。为使这一程序成为一项有意义的测试，注册会计师必须能够确信全部发运凭证均已归档，这一点可以通过检查查凭证的编号顺序来查明。
由原始凭证追查至明细账与从明细账追查至原始凭证是有区别的：前者用来测试遗漏的业务（“完整性”目标），后者用来测试不真实的业务（“存在或发生”目标，即真实性目标）。
测试真实性目标时，起点是明细账，即从主营业务收入明细账中抽取一个发票号码样本，追查至销售发票存根、发运凭证以及顾客订货单；测试完整性目标时，起点应是发货凭证，即从发运凭证中选取样本，追查至销售发票存根和主营业务收入明细账，借以测试遗漏事项。
3．登记入账的销货业务的估价准确
销货业务的准确估价包括：按订货数量发货，按发货数量准确地开具账单，以及将账单上的数额准确地记入会计账簿。对这三个方面，每次审计中一般都要做实质性测试，以确保其准确无误。
典型的实质性测试包括复算会计记录中的数据。通常的做法是，以主营业务收入明细账中的会计分录为起点，将所选择的交易业务的合计数与应收账款明细账和销售发票存根进行比较核对。销售发票存根上所列的单价，通常还要与经过批准的商品价目表进行比较核对，其金额小计和合计数也要进行复算。发票中列出的商品的规格、数量和顾客代号等，则应与发运凭证进行比较核对。另外，往往还要审核顾客订货单和销售单中的同类数据。
4．登记入账的销货业务的分类恰当
销货分类正确的测试一般可与估价测试一并进行。注册会计师可以通过审核原始凭证确定具体交易业务的类别是否正确，并以此与账簿的实际记录作比较。
5．销货业务的记录及时
发货后应尽快开具账单并登记入账，以防止无意漏记销货业务，确保它们记入正确的会计期间。在执行估价实质性测试程序的同时，一般要将所选取的提货单或其他发运凭证的日期与相应的销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款明细账上的日期作比较。如有重大差异，就可能存在销货截止期限上的错误。
6．销货业务已正确地记入明细账并正确地汇总
在多数审计中，通常都要加总主营业务收入明细账数，并将加总数和一些具体内容分别追查至主营业务收入总账和应收账款明细账或现金、银行存款日记账，以检查在销货过程中是否存在有意或无意的错报问题。从主营业务收入明细账追查至应收账款明细账，一般与为实现其他审计目标所作的测试一并进行；而将主营业务收入明细账加总，并追查、核对加总数至其总账，则应作为单独的一项测试程序来执行。
过账、汇总目标与其他目标的区别是，过账、汇总目标的测试包括加总主营业务收入明细账、应收账款明细账和过入总账三项，并从其中之一追查其他两项。如果加总与比较只限于这三者，即属于过账、汇总目标的测试。
4、《内部会计控制规范──销售与收款（试行）》相关内容（P202、P204、P208）[新增]
1．单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立。
2．单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离。
3．[单位销售部门应按照经批准的销售合同编制销售计划，向发货部门下达销售通知单，同时编制销售发票通知单，并经审批后下达给财会部门，由财会部门根据销售发票通知单向客户开出销售发票。]编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离。
4．销售与收款内部控制监督检查的内容主要包括：
（1）销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象；
（2）销售与收款业务授权批准制度的执行情况。重点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为；
（3）销售的管理情况。重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定；
（4）收款的管理情况。重点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定；
（5）销售退回的管理情况。重点检查销售退回手续是否齐全、退回货物是否及时入库。
5．收款控制
（1）单位应当按照《现金管理暂行条例》、《支付结算办法》和《内部会计控制规范──货币资金（试行）》等规定，及时办理销售收款业务。
（2）单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。
（3）单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收，财会部门应当督促销售部门加紧催收。对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决。
（4）单位应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。单位对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行报考管理，及时更新。
（5）单位对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。单位发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后做出会计处理。
（6）单位注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外款。
（7）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。单位应当有专人保管应收票据，对于即将到期的应收票据，应及时向付款人提示付款；已贴现票据应在备查簿中登记，以便日后追踪管理。单位应制定逾期票据的冲销管理程序和逾期票据追踪监控制度。
（8）单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。