第三节 前期差错及其更正
一、前期差错概述
前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：
(一)编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息;
(二)前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。
前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。
二、前期差错更正的会计处理
企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。
追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。
确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。
企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。
【例22-8】(p472) B公司在20×6年发现，20×5年公司漏记一项固定资产的折旧费用150000元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设20×5年适用所得税税率为25%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和任意盈余公积。公司发行股票份额为1800000股。假定税法允许调整应交所得税。
1.分析前期差错的影响数
20×5年少计折旧费用150000元;多计所得税费用37500(150000×25%)元;多计净利润112500元;多计应交税费37500(150000×25%)元;多提法定盈余公积和任意盈余公积11250(112500×10%)元和5625(112500×5%)元。
2.编制有关项目的调整分录
(1)补提折旧：
借：以前年度损益调整 150000
贷：累计折旧 150000
(2)调整应交所得税：
借：应交税费—应交所得税 37500
贷：以前年度损益调整 37500
(3)将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配：
借：利润分配—未分配利润 112500
贷：以前年度损益调整 112500
(4)调整利润分配有关数字：
借：盈余公积 16875
贷：利润分配—未分配利润 16875
3.财务报表调整和重述(财务报表略)
B公司在列报20×6年财务报表时，应调整20×6年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。
(1)资产负债表项目的调整：
调增累计折旧150000元;调减应交税费37500元;调减盈余公积16875元;调减未分配利润95625元。
(2)利润表项目的调整：
调增营业成本上年金额150000元;调减所得税费用上年金额37500元;调减净利润上年金额112500元;调减基本每股收益上年金额0.0625元。
(3)所有者权益变动表项目的调整：
调减前期差错更正项目中盈余公积上年金额16875元，未分配利润上年金额95625元，所有者权益合计上年金额112500元。
【例题10·计算分析题】A公司2008年度的财务报告于2009年4月20日批准报出。A公司按净利润的10%提取法定盈余公积。2009年3月20日，A公司发现2007年和2008年行政管理部门的固定资产分别少提折旧200万元和100万元(达到重要性要求)。
要求：对上述会计差错进行会计处理，并将相关调整数填入下表。(假定不考虑所得税费用的调整。)
借：以前年度损益调整 300
贷：累计折旧 300
借：利润分配—未分配利润 300
贷：以前年度损益调整 300
借：盈余公积 30
贷：利润分配—未分配利润 30
2008年12月31日资产负债表相关项目调整数
|
项目 |
年初数 |
期末数 | ||
|
调增 |
调减 |
调增 |
调减 | |
|
累计折旧 |
200 |
300 |
||
|
盈余公积 |
20 |
30 | ||
|
未分配利润 |
180 |
270 | ||
2008年度利润表和所有者权益变动表相关项目调整数
项目 |
上年数 |
本期数 | ||
|
调增 |
调减 |
调增 |
调减 | |
|
管理费用 |
200 |
100 |
||
|
未分配利润年初调整数 |
180 | |||
|
提取法定盈余公积 |
20 |
10 | ||
